会计审计的诚信价值与信任机制重构
审计人员职业道德除了包括品德、责任与业务技术外，还应体现独立、客观和公正的思想。其中对委托人的责任和对与同行的责任需要备考虑其中，只有承担了这一责任内容，才能保证审计人员廉正诚实、执法守法，才能在复杂的审计实践中实事求是、客观公正、讲究信誉。
1、审计诚信与会计诚信
为了明确会计视角下审计的诚信价值，首先要区分审计诚信与会计诚信，并对两者的关联和相互融合机制进行分析和研判。首先，两类审计的主体不同。审计报告是通过注册会计师给出的，因此审计诚信以注册会计师为主体，并对审计报告的质量直接负责。对会计诚信而言，有广义与狭义的分别。在广义会计诚信范式中，涉及到会计信息报告中的所有诚信问题，其中就包括审计诚信；在狭义层面上，会计诚信涉及到企业内部会计信息以及在这一层面上产生的诚信问题。因此，会计诚信以单位负责人为主体，会计人员置于企业存在契约，与报表使用者之间不存在任何契约关系，于法律关系也不涉及。可是，在现代企业中，单位负责人对会计行为起着主导作用，会计人员对上级采用服从态度，与道德相比，诚信是次要的要求。此外，需要注意的是，审计诚信作为会计诚信的组成部分，对注册会计师的职业道德提出了较高要求，但会计诚信仅处于企业诚信的层面。但是，即便如此，审计诚信和会计诚信之间还是存在紧密关联――会计诚信的程度对审计诚信会产生直接影响，较高的会计诚信通常与较高的审计诚信相契合。
2、审计诚信是审计主客体相互选择与检验的结果
无论会计信息失真的原因来自于何种层面，都会对利益相关者的利益诉求产生直接影响。而在由此而生的重复博弈中，部分利益相关者会因会计信息失真从中受益，一些利益相关者会因此而利益受损――这是个典型的零和博弈。从这个角度讲，审计诚信是审计主客体相互选择与检验的结果，在任何社会实践中，都无法保证企业或者被审计单位的全部利益相关者利益达到最大，“帕累托最优”状况在这一过程中是无法实现的。这是因为，要想为审计活动提供价值，交易主体各方都要拥有共同利益。并且，更为重要的是，利益的获取要大于成本的投入，超出的部分要能够满足人们交易的根本动机。这是因为，只有当交易主体各方都拥有了共同利益，才能在博弈中形成合作，才有机会与动力信任对方或者获取对方的信任，才能确认对方可以为自身带来长期收益。这样一来，利益的一致与相似性最终导致了交易的形成与审计诚信的发生，审计诚信价值的也因此得到了确认与提升。当然，需要注意的是，由于诚实守信的人更易获得其他人的信任，也就会因此而获得更多经济交往的机会，其财富也会因诚信价值的提升而不断增加。在审计活动中，诚信能够提升注册会计师（事务所）的执业和业务收入，在降低交易成本、费用的同时，提高获利空间。也就是说，注册会计师作为审计工作的主体，在委托审计市场中如能因良好的诚信而获得威望，便会在激烈的市场竞争中取得更多主动，其财务利益会明显增加。
3、诚信能确保会计审计质量
审计作为会计的延续，在会计信息流入资本市场的过程中，扮演着积极地角色。在这一过程中，如果信息的提供者诚信缺位，会计信息就会出现失真的可能，对注册会计师的执业行为构成明显“挑战”――注册会计师和上市公司之间因合谋、造假抛弃审计诚信原则的行为就会成为可能。因此，在审计工作中，诚信为立业之本，缺乏了注册会计师执业诚信的审计，就会丧失存在的意义。尤其在当前情况下，我国经济社会正处于大的时代变革之中，各类体制的转轨和利益的重新分配，使得各类社会矛盾和利益冲突不断显现，审计诚信也遭到了极大威胁。比如，会计师事务所作为一种典型的社会中介机构，为了揽取更多的审计业务，就有可能在监管缺位的状况下，有意迎合被审计单位和评估方需求方的要求，也会处于对非法利益的追求，主观上通过高估或低估，出具虚假的验资证明文件以及会计审计报告，以此获得超过其既定范围的利益。同时，更为重要的是，这种为了获得眼前利益的做法会严重损害国家、社会与企业的长远利益，对于经济社会的可持续发展与和谐社会的构建十分不利。但是，一个令人担忧的情况是，注册会计师的执业诚信缺位不但得到了大多数被审计人、单位的默认，甚至还得到了人们和社会的鼓励与认可――这是一个极为危险的信号――“纵容任何危险的行为都会使社会置于危险之中”。
二、审计诚信价值缺位的原因分析
1、客观原因
在当前时期，审计诚信价值的缺失是一个值得关注的问题，而造成这种问题的一个主要原因便是信息的不对称。在经过改革开放几十年的不断发展之后，日渐成熟的资本市场和市场经济使得企业内部的所有权与经营权向分离，其目的在于更好的进行资源配置。但是，也正因为如此，在进行审计活动时，所有者和经营者就很汗提供对称性的信息，处于信息优势的一方能够向处于劣势的一方（比如注册会计师）提供虚假信息，这样一来，就会产生“逆向选择”和“道德风险”。此外，在信息技术的推动下，审计工作变得越来越成熟，传统的会计运作方式需要做出必要改变。但当前的会计制度还相对落后，在审计时间中难免会降低审计价值。
2、主观原因
当前，由于会计信息化的推行，是的企业对财务操作人员的专业能力和综合素质都提出了相应要求，会计从业者、注册会计师们，除了要更好的掌握会计、审计等理论知识外，还要在技术和能力方面达到一定水平，以满足审计工作的现实需要。但是，不可否认的是，由于一些企业忽略对审计人员知识和能力的培训和再教育，相关的财务人员、审计人员在进行审计操作时，极有可能由于自身原因而使审计价值“大打折扣”，甚至会因操作不当而导致失误和损失。此外，身处信息时代的审计工作给注册会计师也提出了新的要求，但是学习是一个过程，不可能一蹴而就。当审计人员或者注册会计师无法应用新技术、新知识、新理念处理审计事务时，就极有可能将关键审计数据暴露在他人视线中，为不法分子窃取企业的会计信息提供了条件。 三、会计审计信任机制的重构途径
较长一段时间以来，由于计划经济和封建思想的影响，我国地方政府在资源配置过程中还扮演着领导者、组织者的关键角色，虽然在某种程度上促进了经济社会的进步。但是，以现代社会发展趋势来看，这种“重要角色”与时代的进步并不相符。为此，需要将诚信建设与社会政治、文化环境优化结合起来，以消除因政府失信行为而产生的示范效应。而在规范政府行为的过程中，要使之充当审计行为的监督者和协助者，将工作的重点转移到以制度建设为中心的轨道之上，在维护社会和市场秩序的同时，能够客观、公正的对审计行为进行指导和指引。当然，为了做到这一点，需要本着公平、公开、公正的态度，使审计行业能够在提升自律性的同时，自觉接受社会与舆论的监督，全面弥补社会公众对审计期望的差距，使审计行业能够得到社会的理解与尊重。
2、制定有效的激励机制
对审计失信者要加强惩处力度，减少社会对审计守信者的侵害和不公众待遇。这样才能在全社会形成一种道德选择的思路，保证审计工作沿着健康有序的方向发展。对诚实守信的注册会计师事务所可考虑续签合同、扩展合作范围等方式，在新闻媒体宣传的同时，不断提高其声誉；对诚信水平较低的注册会计师事务所，可通过“负激励”措施，让社会公众能够对其行为进行监督，消除信息不对称的影响。还应保护守信的注册会计师，使之在晋升、职称评聘等方面享受优先政策；对能够努力工作、诚实守信的管理单位（比如地方政府）要放宽其权限减少限制，在全社会营造诚实守信的审计氛围。
3、加大对不诚信行为的处罚力度
为了从根本上重构审计诚信的风气，除了要在制度层面和社会层面上加强宣传教育外，还要通过换位思考，从审计人员的角度对审计诚信的动因进行分析和研判。通过降低诚信选择的成本权重，增加诚信收益的砝码，便能够取得良好的效果。同时，还应进一步加大对不诚信行为的处罚力度，提高法律和制度的威慑力，在监督和管理中，提高失信成本。这是因为，提高失信成本可以明显降低失信的期望收益。但需要认识到，在失信成本结构中，惩罚力度与不诚信时被发现、受到惩罚的概率都应保持较高水平，否则将会事倍功半。为此，需要提升监管者的监管力度与监管能力，对那些影响重大的审计案件，要对其进行持续关注和严肃处理，对那些职业道德低下、诚信水平不高的审计人员，要坚决终止其执业资格，终身禁入审计行业。
4、完善公司治理结构，强化审计工作独立性
为构建审计信任机制，要降低诚信的机会成本，减少收益相关效应，还应保证审计人员的报酬始终处在一个合理水平，降低审计人员自我逐利的动机和诉求。这就需要完善公司治理结构，强化审计工作独立性，通过监管机构公开招标等，改变审计人员的被动状况，使之行为能够独立于被审计企业和上级机构，改变受雇于被审计单位的现状和尴尬局面。比如，设立专门的机构以便专业从事注册会计师审计的业务委托，构建起规范、完整的审计关系。在这一关系中，审计人员和被审计单位之间要消除经济关联，以使被审计人不会借助委托权而对审计人员行为造成干扰和影响。还可以考虑引入审计委员会制度，并在此基础上构建新的审计委托关系，使审计实践更加独立，审计信任机制更加完善。
（注：本文系河南省软科学研究计划项目“基于可持续发展的河南省大型企业集团财务发展战略研究”（142400410763）之阶段性成果。）
