会计行业变革:共享集约运营及未来路径探析
中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）30-0027-03
自1494年卢卡?帕乔利发明簿记以来，会计作为一项企业职能发展已历经520年。这期间，伴随着企业从简单到复杂，从职能制、矩阵制到有机结构的发展，会计职能的发展也日趋精细、直至枯竭和“边缘化”①，以至于现代国内企业集团中的会计基本上仍被视作“账房”。诸多会计观念上的创新和变革，如“CFO的好伙伴”、“价值经营者”等在国内基本仍停留在概念和纸面阶段，直到近年来开始引入财务共享和集约运营才有所改观。
一、财务共享：会计行业变革中的集约运营
随着集约运营的逐渐引入，财务共享对会计行业基础性和根本性的再塑造才逐渐显露出来。再塑造的范围不仅包括成本上的，也包括对企业集团组织的。
（一）财务共享、共享范围及其对企业组织的影响
会计行业的集约运营主要是企业集团财务共享，国际上出现于20世纪80年代经济发展处于“滞涨”阶段的欧美，国内大致出现于21世纪初。财务共享的主要目的是通过企业集团会计集约运营和规模效应减少集团内部会计等专业职能日常事务处理成本、提升内部处理统一性和标准化程度，同时加强风险管理和内部控制。
从范围上看，财务共享包括会计与结算过程涉及的应收业务、应付业务、总账和报表，以及资产、税费、资金结算等业务，甚至于会计核算以外的人力资源管理、采购、市场等多项职能②。财务共享的一个发展趋势就是企业集团内部的“去职能化”。这方面可以看一下波特分析中的价值链结构（详见图1）。
企业集团内部横向的企业基本活动（即核心业务处理流程，可理解为企业经营上的“业务流”）和纵向的企业支持性活动（即财务、计划等“职能管理板块”，是实现企业职能管理的“业务流”）纵横交错，在实现互相牵制、加强职能管理的同时又互不相容，增加企业运营成本。财务集约运营将作为“企业基础设施”的会计处理和管控环节分解成可内置于核心业务处理流程的子环节③，在不弱化财务管理的前提下去掉财务职能对核心业务处理流程的垂直型“管理性”干预和“内耗”。
进一步的“去职能化”实质是企业内部的BPR④，即将人力资源管理、采购和会计等职能围绕核心业务处理流程重组，去掉其垂直型“管理性”干预和“内耗”，并将管理融入核心业务处理流程，使企业集团更加专注核心业务并降低内部处理成本，共享和集约运营则面临更大范围扩充。
（二）财务共享的成本优势及实施
一般认为，财务共享发挥效力的原因在于造就成本优势⑤，成本优势的主要来源是波士顿顾问公司所谓的“总括成本变动模式”的经验曲线⑥――源自“学习、分工、投资和规模的综合效应”（布鲁斯?D.亨德森，1973、1974）。
进一步深入这个问题，学习和投资都是基于规模的投资形式，前者基于人的精力，后者基于资本，两者也都包含了某种过程中的优化和提升含义，但实质优化和提升源泉应该来自分工以及持续不断的再分工，通过分工将原来非标准化工作不断标准化。因此，分工和在此基础上的标准化是实现成本优势的内在原因。而财务共享就是以集约运营方式对会计信息生产过程中不断重复的基本劳动，即所谓的会计基础工作――重新分工和标准化。
这种再分工和标准化之所以具有可行性，其主要原因在于现代社会高度发展的信息技术支撑手段已走向成熟。根据安德鲁?克里斯和马丁?费依的观点，财务共享可能涉及的信息技术包括ERP、工作流程电子化管理、信息数据库、企业应用程序整合（EAI）、电子采购以及企业集团内部交流技术（包括可扩展的置标语言XML和B2B技术）⑦。
实际承担支撑角色的信息技术手段可能远远不止这些。比如各种已经发展起来的基于互联网的信息交互方式、OTT、大数据等等。新的信息技术手段深刻改变着社会整体观念，有力保证财务共享服务完全基于电子化过程实施⑧。
（三）财务共享实施过程中的标准问题
在国内，尽管新颁布的《企业会计信息化工作规范》已经开始了企业会计基础工作信息化的“破冰之旅”，但实施十几年、对企业会计基础工作影响深远的《会计法》、《会计基础工作规范》和《会计档案管理办法》为基础的“一法两规”体系（详见表1）使财务共享过程中涉及的会计基础工作信息化面临更多实践及相关标准问题。特别是“一法两规”基于纸质会计档案的管理模式直接导致财务共享实施过程中的会计信息二元化问题（即在财务共享过程中同时产生纸质和电子两种关键会计档案信息）⑨，应在实践中予以特别关注并进行标准化处理。
有关财务共享实施过程（特别是在信息化环境下实施并须与现行“一法两规”体系保持一致的要求下）中需要关注的标准详见表2。
二、行业转型：财务组织未来发展路径探析
企业集团财务共享和集约运营是财务组织转型的出发点，为会计行业变革奠定新的基础。
（一）服务与管控：财务共享的再定位
“以集约、规模、标准化、简化为特点的源于西方的财务共享服务模式”（以下简称“服务模式”）使极富泰勒主义和福特主义的财务共享带上了国内企业集团的财务集中管控特点（以下简称“管控模式”）（张育强、林金腾，2011）⑩，财务共享这一舶来品也带上“主义之争”：服务还是管控？
国内企业集团财务共享的快速发展本身就带有较强的“管理发展”的味道，以支撑其快速的业务发展战略。这个动机差异令国内企业集团财务共享发展定位与西方有着先天的不同；此外，财务共享成功实施并不仅仅意味着财务处理成本降低策略，以及财务人员的裁撤和财务资源的转移，也不意味着财务管理的弱化。财务共享的成功实施是有限财务资源向业务管理前沿进一步转移并深化财务组织的“业务好伙伴”或“价值经营者”地位的有利条件。 （二）财务资源节约的再运用
不管怎样，财务共享的成功集约至少会形成财务资源的有效节约和进一步集中，从共享集约本身来说，在资源不变的情况下，节约的财务资源可用以向业务发生前端环节延伸以强化经济事项内部控制，或对财务共享范围所处理的业务质量进行事后质量检查，以及业务处理流程本身维护等。在财务共享高度发展情况下，财务资源节约甚至可以在流程和信息系统整合条件下协助审计集约过程中的初期数据收集与处理。
（三）企业集团“交易”管理者和价值经营者
根据制度经济学派的观点，企业内外部发生的经济事项都属于“交易”。康芒斯更是直接将企业内外部交易分为“管理的交易”和“买卖的交易”？?？?？?。从财务组织角度出发，“交易”管理是企业集团会计基础工作对象的本质，有助于财务组织从“凭证、账簿、报表”这样的基础会计信息体系中脱离出来，转而进入会计信息运用和价值创造为特征的管理过程？?？?？?。通过转型交易和价值链管理，企业集团财务组织又从“交易”管理者走向“价值经营者”，成为业务经营过程的伙伴。
（四）企业集团内控结构的管理者
自财政部等五部委于2008年颁布《企业内部控制规范》以来，企业集团财务组织事实上被赋予内控结构设计者、管理者角色。企业集团内部控制环境建设、业务流程内部控制及风险管理已成为国内企业集团财务组织的重要职责。财务组织仅仅按照《会计基础工作规范》被动开展事后审核型的“会计监督”职责成为历史，以“交易”为核心的主动型、流程性、全方位内部控制结构设计和管理使财务组织监管能力更加强大。
