高等学校教育成本差异性的实证研究
中图分类号：G40-054 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）30-0097-04
高等学校教育成本是教育活动中资源耗费的综合反映，也是体现学校教育工作质量的综合性指标，直接反映了一所学校经营管理水平和办学效益。同时也是政府及其教育主管部门确定拨款标准和学费定价的重要依据。因此，研究不同高校教育成本差异，对于高等教育成本分担机制改革，优化配置和有效利用教育资源，提高教育培养质量具有重要的意义。
一、高校教育成本界定与测算依据
从经济学与会计学上探讨成本概念是有差别的，经济学考察的是成本本质，会计学则更侧重在实际财务系统中的计量。从高等教育成本分担角度所界定的高校培养成本有其特殊的指定。
（一）高校教育成本概念的界定
首先，从完全成本及费用发生与教育服务相关程度的角度出发，基于高校教育活动规律与教育成本分担理论框架，高校培养学生过程中的价值耗费应属于财务范畴的狭义成本，须围绕高校教育成本核算对象――学生进行费用归集和分配。其次，教育成本的概念体系由两个层次组成，第一个层次是对实际发生或支付的教育资源耗费进行分类而形成的成本概念；第二个层次是根据教育决策和教育成本分析的需要对教育资源的耗费进行分类而形成的成本概念。虽然学生（家庭）也为教育支付了学费等直接货币币成本，但教育部门应仅计算高校实际发生的教育资源耗费，而不应将某一特定交易主体的成本计算在内。最后，尽管社会、学校、学生（家庭）均要为教育支付难以估量的机会成本，但这种非货币成本实际上并未增加对教育的投资，在实际操作中也难以准确无误地由多方来进行分担。
因此，在讨论高校教育成本问题时所研究的教育培养成本通常是属于财务范畴的狭义高等教育成本，不包括学生或家庭支付的个人教育成本，也不包括社会和受教育者的间接教育成本。
（二）高校教育成本项目的确定
教育成本核算不同于一般的成本核算，也不同于学校的日常收支核算。高校教育成本是高等学校用于人才培养的资源价值，学校经费支出中培养学生以外的活动以及非教育产出的成果并非都属于教育成本核算的范畴。因此，正确核算教育成本必须剔除与受教育者教育活动无关的开支。
从项目构成看，教育成本由高校经费支出中的部分项目构成，并会随高等教育经费支出增加而提高；从项目权重看，人员经费和公用经费支出中的主要项目都分别包含在高等教育经费支出和高等教育成本中，二者有较多的依存性。实际操作中较为可行的办法是基于教育活动的相关规律，从成本组成内涵出发，依据高等教育成本支出的界限确立教育经费事业性支出与教育成本的对应关系，并制定统一的调整转换规则。
第一，不应计入的项目。剔除事业性支出中与人才培养无关的支出，如经营支出、捐赠和上解支出等；剔除离退休费用，但在职人员的离退休保障必须采用替代方式计入；成人教育类学生的人数及其经费收支均不计入核算项目。
第二，部分计入的项目。将与人才培养有关但不应全部计入的支出，采取分担的方式计入成本，如：在学校经费支出中，有一项权重较大的项目，即科研经费支出，包括在高等教育经费支出中，却不符合教育成本核算对象的界定要求，不完全构成教育培养成本。但是，高校教学和科研是相互联系、相互促进的，科研添置的设施也会为教育教学发挥长远的作用。因此，科研成本可依据国家发改委《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》（发改价格〔2005〕1008号）的规定，按科研费用占教育总支出比例的70%相应核减各成本项目支出，并考虑一般科研项目需2―3年完成与科研经费结余等原因，计算时科研项目经费可分摊到3年支出。
第三，折旧计入的项目。固定资产是培养学生的必需条件，其转移价值也是构成教育成本的重要项目之一，计算成本需将资本性支出采用折旧的方式替代计入。按照我国新颁布的《高等学校财务制度》，依据经济学原理，学校在实施教育活动时，所购置的教学设备等固定资产在使用中由于客观存在的有形磨损和无形磨损及一段时间内物价的变化，其价值会相应改变，账簿记录中却无法反映固定资产的新旧程度和已耗损价值。因此，应根据资本性支出的特点，对现有固定资产原值分类计提固定资产折旧。具体而言：房屋建筑物应提折旧，统一按当年房屋建筑物固定资产总值的2%（50年折旧期）计提；设备按分类折旧率（专用设备按8年、一般设备按5年，其他设备均按10年折旧）计提折旧，计入当年教育成本。
（三）高校教育成本测算的方法
利用高校实际教育经费收支的会计资料反映高等学校教育培养成本，按照国家发改委《高等学校教育培养成本监审办法》规定，实施会计调整法将与人才培养相关的教育事业性支出明细科目的数据，按照高校教育成本计量对象以及统一的调整转换规则进行分类归集，从支出角度将高校培养成本分为人员支出、公用支出、对家庭和个人的补助支出及固定资产折旧与利息支出四部分，测算高校教育培养成本（图1）。
二、高校教育成本差异性的实证研究
由于高等学校学生教育培养成本与当地经济社会发展、教育投入、物价总水平密切相关，因此，选择同属江苏省域的不同办学层次、不同学科类别的13所本科院校及4所高职院校进行实证调查，以这17所高校2008年至2010年三年间学校基本情况与教育经费收支情况为样本，其中经费总支出达75.4亿元，标准全日制学生数约31万人。借鉴会计调整法的基本思路归集教育成本，通过对实际财务数据的整理与分析，进行成本比较分析。将所调查高校按学校层次分类为：重点本科（以是否属于国家“211工程”以上院校为划分依据）、一般本科、国家示范高职与一般高职四类；按学科专业分类为：人文（社科）、理工、医学、艺术（体育）、农林类，分层分类调查研究教育培养成本的差异性。为确保教育培养成本核算的客观性和可靠性，避免基建支出和设备购置在不同年份的非均衡影响，以各高校近三年各项财务数据的平均值为基础，测算出江苏省域内具有代表性的17所高校生均教育培养成本与有关效益指标（表1）。 （一）不同层次高校教育成本差异性分析
由于教育质量产出的模糊性及难以计量，依据教育部《普通高等学校基本办学条件指标（试行）》（教发〔2004〕2号）中规定的部分合格指标来表征教育质量，以保证学校能够培养出基本合格的高等教育毕业生为首要原则进行样本筛选，进而用以评价学校办学水平。本次成本调查所选各项高校办学条件指标既是本科教学评估中用来衡量是否合格的重要指标，也是反映高等教育成本效益的显性指标。表2所涉及高校各项指标均达到国家相关规定，利用SPSS V19.0进行方差分析及两两对比（结果见表2）。除生均校舍规划建筑面积以外，学校层次与培养成本及各项效益指标显著性均达到显著程度（Sig.≤0.05）。无论从生均培养成本的角度考察，还是从办学效益指标上看，本科和高职之间、重点本科和一般本科之间、示范高职与一般高职之间均存在显著差异。
运用经济学的效用理论分析方法，重点本科院校与一般本科院校以及本科院校与高职院校，从成本―效益指标维度考察，高等教育培养成本差异可以得到合理的解释，不仅在一定程度上体现了高等教育效益与资源利用效率，也从一个侧面反映了成本与效益的变化，与教育质量直接相关。
（二）不同专业类型高校教育成本差异性分析
根据测算目的，样本拟定在层次相同或相近的高校范围内选择不同学科类型。首先，此次调查所涉及高校的地域范围限定在江苏省内，忽略区域经济差异可能产生的影响。其次，根据每所学校的主要专业学科类型及历史沿革，将10所一般本科院校划分为6个类别，分别是：人文类2所，理工类3所，农林类1所，医学类1所，艺术（体育）类2所，其他类1所。最后，为除去各高校之间较个性化的因素，对同一类别所有高校的教育经费支出总额和标准学生数进行加总计算，分别取各类型高校生均教育培养成本及各效益指标的平均计算结果，虽然样本数量略显不足或比较局限，但从实际操作上看是合理的。由此，得出各类型高校生均教育培养成本系数，如表3所示。
从平均计算结果来看，各专业类型高校的生均教育培养成本可分为四档：艺术（体育）类最高，超过3万元；医学类次之，高达2.94万元；理工、农林类相差无几，为2.2―2.3万元之间；人文类也达2.04万元。若以人文类教育培养成本为基数，理工高出幅度约12%，农林类高出幅度约8%，医学类高出幅度约44%，艺术（体育）类则要高达约49%。
从不同专业类型高校生均教育培养成本与主要效益指标之间的对应关系来看，医学类高校的生均教学科研仪器设备值高于同类院校2倍以上，表明其教育过程对教学、实验设施需求明显高于其他类型高校，因而培养成本最高；艺术类高校的生师比显著低于其他类别高校，而其生均校舍规划建筑面积又显著高于其他类别高校，因而教育成本也较高；理工类高校的生均教学科研仪器设备值仅低于医学类，生均校舍规划建筑面积也仅低于艺术（体育）类，表明其对教学设施要求较高；农林类院校专业占比以理工科居多，因此其培养成本接近于理工类型高校；人文类高校生均校舍规划建筑面积与生均教学科研仪器设备值两项效益指标均处于同层次高校较低水平，这不仅符合其专业培养特点，也是其专业培养成本较低的原因。
三、高校教育成本差异性研究的作用
1994年国务院发布的《〈中国教育改革和发展纲要〉的实施意见》提出，高等学校“学生实行缴费上学制度。缴费标准由教育行政主管部门按生均培养成本的一定比例和社会及家长的能力因地、因校（或专业）确定”。1998年颁布的《高等教育法》规定“根据在校学生人均教育成本，规定高等学校年经费开支标准和筹措的基本原则”。这两个文件明确指出，学费标准的制定，政府对高校的拨款标准都要参照生均成本确定。因此，研究高等学校教育培养成本及差异性，有助于政府及教育主管部门科学制定学费标准和拨款标准。
高等学校教育培养成本是政府教育主管部门制定学费标准的重要依据。从高校办学层次上看，有本科与专科学历教育，学校培养目标、教学条件、师资力量不同，培养成本也不同；从学科专业类型上看，自然科学与社会科学生均培养成本也有明显的差异。如果实行统一的学费标准，实际上是以表面的公平掩盖了事实上的不公平，无法体现成本补偿原则与“优质优价”原则。
因此，随着我国高等教育成本分担体制的逐步健全，高校收费政策通过政府教育主管部门的宏观调节与规范，逐步实行高校结构性收费制度。根据不同层次不同专业类型高校教育培养成本的差异制定不同的学费标准，不仅符合高等教育发展效率与公平兼顾的客观要求，而且可以促进高等教育资源的优化配置，为高校提高教育质量创造一个良性有序的竞争局面。
