电力企业环保BOT项目会计核算的探讨
中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2015）013-000-01
近年来，国家对环保越来越重视，尤其是雾霾天气的影响，使大家认识到大气污染治理刻不容缓，于是国家出台了大气污染治理防控方案。在这一方案中，对于污染大户电力行业提出了具体环保污染物排放指标。电力行业面临很大的环保压力，需要对环保设施进行改造和更新，并且工期紧，资金压力大，于是很多电力企业采取BOT模式对环保设施进行更新改造，使其达到国家环保标准，让专业的环保服务提供商来进行项目建设、运行维护，特许期结束后无偿移交给电力企业。
BOT（建设一运营一移交）项目是为了缓解公共基础设施建设项目增加与投资资金紧张的矛盾而发展起来的一种投资模式。特许方就某个项目与投资方签订特许权协议，授予投资方承担该项目的融资、建设、经营和维护的权力。在协议规定的特许期内，投资方通过向设施使用方收取费用，来回收项目投资、经营和维护成本，并获取合理回报；同时，特许方拥有对这一基础设施项目的监督权。特许期届满后，投资方将该基础设施项目无偿地移交给特许方。不同于政府对基础设施项目的BOT，企业之间的BOT，往往是设施使用方就是特许方，投资方通过投资运营维护该项目，向特许方提供服务，同时也向特许方收取一定的费用来回收投资及经营成本。
国家也积极鼓励环保项目采取特许经营方式引入社会资本，国务院办公厅下发国办发〔2014〕69号文《国务院办公厅关于推行环境污染第三方治理的意见》明确提出“采取特许经营、委托运营等方式引入社会资本，通过资产租赁、转让产权、资产证券化等方式盘活存量资产。鼓励打破以项目为单位的分散运营模式，采取打捆方式引入第三方进行整体式设计、模块化建设、一体化运营。”所以环保行业的特许经营项目会越来越多，本文就电力企业环保项目BOT模式会计核算进行探讨。电力企业BOT项目主要包括脱硫BOT、脱硝BOT、除尘BOT，或者整个环保岛项目的BOT。
一、电力企业BOT项目的特点
1.电力环保项目属于环保配套项目，与主机不可分割，特许经营的排他性。
2.一般情况，投资方成立项目公司独立核算，服务对象为特许方。
3.资产的范围包括使环保设施达到预定可使用状态的所有资产。其他办公用设施不在此资产范围。
3.收入的取得一般根据上网电量和约定的单价来计算。
4.成本开支范围运营所发生的成本开支和资产折旧摊销等。
二、电力企业BOT项目的会计核算
电力企业BOT项目属于一项特许经营权，所以属于无形资产核算范围。电力企业BOT项目的会计核算具体如下：
1.基建期
基建支出通过“在建工程”核算，根据工程开支内容分别记入建筑工程、安装工程、在安装设备、待摊基建支出等二级明细科目。需要注意的是，须考虑合同规定的移交范围来确定应计入在建工程的成本。属于移交范围的设施及其不可分割、或分割后无独立价值的附属物均应计入在建工程成本；不属于移交范围，能与移交设施分离，且分离后具有独立价值的设施可计入固定资产或低值易耗品等核算。譬如，办公用电脑、桌椅等。
属于移交范围的：
借：在建工程――建筑工程（安装工程、在安装设备、待摊基建支出）
贷：银行存款等
不属于移交范围的：
借：固定资产（低值易耗品）
贷：银行存款等
2.竣工结转
建成后达到预定可使用状态时，从“在建工程”转入“无形资产”，结转后在建工程无余额。
借：无形资产
贷：在建工程
3.运营期
根据合同约定收益结算，记入收入。
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税金――应交增值税
运营期的成本开支，包括为了使资产达到运行状态所发生的费用，包括消耗性材料、人工费、生产管理费、无形资产摊销、折旧费等。计入主营业务成本。
借：主营业务成本
贷：原材料（应付职工薪酬、累计摊销、累计折旧、银行存款等）
无形资产摊销期限根据特许经营期来进行摊销，一般根据年限平均摊销。需要注意的是：某些资产的使用期限低于特许经营期限，按照预计使用期限来摊销。
增加或更新改造时的核算同基建期财务核算相同，完工后结转计入无形资产。
消耗性资产减少时，要进行无形资产清理，具体核算如下：
借：无形资产清理
累计摊销
贷：无形资产
需要注意的是，无形资产清理科目结转至主要业务成本，是未摊销够的余额。如果已经摊销完毕，则无形资产清理科目为零。无形资产清理科目设置参考固定资产清理科目。
4.移交接收
特许经营期结束，投资方需将特许经营资产无偿转移给特许方，投资方已经按照特许经营期将无形资产摊销完毕，未摊销完毕的资产要在移交前全部计入成本或费用，摊销完毕后特许经营资产账面价值为零，将实物移交给特许方。接收方根据获得的该项资产，计入固定资产，累计摊销计入累计折旧。该项资产视同已经计提完折旧而继续使用的固定资产。因为对于接收方来说，该项资产属于增加了固定资产，固定资产原值就是投资方的无形资产原值，而该项固定资产的累计折旧已经计提完毕，等于固定资产原值。该项资产净值为零。具体分录为：
借：固定资产
贷：累计折旧
该项资产的处置同其他固定资产处理相同处理。
三、结语
现在越来越多的行业和企业采用BOT模式进行基础投资，这些行业一般都经营期限比较长，收益较稳定。其中电力企业环保BOT项目在其中占有很大的比例。电力企业环保BOT项目不属于政府基础设施BOT项目，但也符合BOT基本要素的概念和定义，属于无形资产的核算范围。本文对电力行业BOT项目核算进行了一些探讨，希望能对电力行业BOT核算能有所帮助。
