餐饮业“营改增”政策的研究
一、引言
“营改增”是指原来按照营业税征收的部分行业，现在改为按增值税征收。由于营业税具有重复征税的缺点，无益于分工合作与产业结构转型进级。实施“营改增”政策是为了减少重复纳税，帮助企业降低税负。我国从2012年1月1日开始的营改增”试点到现在，餐饮业仍未开始“营改增”。而从2016年5月1日起，我国将全面推开营改增试点，餐饮业作为我国第三产业（服务业）中的支柱产业之一，改征增值税是势在必行。
二、餐饮业实施“营改增”政策的目的
（一）降低税负水平
我国餐饮企业税负水平普遍较高，其中包括城市维护建设税、营业税、企业所得税、房产税、印花税、教育费附加、车船使用税、卫生费、排污费等，占整体营业额的7%-10%。而且主要税目集中在营业税，规定服务业中以营业额的5%来缴营业税，其中推行特殊的是，自2012年1月1日开始，酒店业和餐饮业纳税人销售的食品为非现场消费的还应该交纳增值税，不交纳营业税。
（二）消除重复征税
重复征税是指国家对同一征税对象征收多种税或征税多次。在我国现行的税收制度中，一般有两种流转税，即增值税和营业税。增值税主要适用于制造业，而营业税主要适用于服务业，并且两税种在税收收入中占据很大的比例。由于增值税需要纳税人凭借自身向上下游企业收取的增值税专用发票进行进项税额抵减销项税额来计算应该纳税的增值额。因为餐饮业纳税人无法开具增值税专用发票，下游缴纳增值税的企业向餐饮企业购进餐饮服务也就无法获得进项税额抵扣自身销项税。这样已经在餐饮业缴纳过营业税的餐饮服务又在下游企业缴纳了增值税，形成了这部分的二次征税。而餐饮业实施“营改增”之后将很大程度上消除以上的重复征税，对促进产业专业化的分工与协作和优化经济结构都有极大作用。
（三）解决征收权限难题
增值税、营业税两税并存的现状，使得税收征管复杂化，征管权限划分存在冲突，降低了税制效率。增值税有国税系统负责征管，除了银行总行、保险公司总公司等之外的营业税由地税系统负责征管，两税并存情况下容易产生征管方面的争议，产生税收管辖权方面的矛盾。
三、餐饮业“营改增”政策难点的研究
（一）餐饮业“营改增”后的征税对象与税目划分的难点
只有将征税对象去具体而细致分类才能确定其税目，再依据征税的税目来确立营改增制度下税率。实施“营改增”改革的背景下，划分餐饮业的增值税税目，要根据餐饮业的经营形式、经营性质、经营模式以及盈利的幅度和模式。我国餐饮业的经营模式主要分为独立经营模式、兼营模式、单位内部的餐饮服务机构（学校食堂、政府食堂）这三种模式，营改增制度的征税对象涵盖了以上三种任意一种。营改增制度下，餐饮业增值税税目的分类与餐饮业的经营性质、经营形式、经营模式以及盈利模式和盈利幅度息息相关。餐饮业的经营模式是多样化的，根据不同经营模式，其“营改增”的税制安排也各有差异，因此营改增改革制度的施行给餐饮业的税制设计带来了一定的挑战，特别是餐饮业“营改增”后的纳税人纳税难点与税目划分的困难。
（二）餐饮业“营改增”后税负变化及税率选择的难点
餐饮业投入产出关系可以表现为：总产出等于总投入。而餐饮业的总产出计算方法可按照服务行业去使用销售收入法进行，表示为：总产出=销售收入+存货增加。再就是依照有关数据的统计，餐饮业的存货增加额与固定资本总额都是为零，由此可将总产出计算公式得出为：总产出=总投入=销售收入。营改增制度下，在餐饮业总投入中的营业盈余、劳动者报酬、生产税净额以及固定资产折旧这四个方面都不存在进项税额，其发生进项税额的部份重点是在中间投入部分。所以，实施营改增以后餐饮业的税率选择以及税负变化可以根据上面的关系来确立。而其缴税额的计算方法有这下面几类：（1）税改前营业税税负率=应缴营业税税额/应税收入=5%，其中（应税收入含税）；（2）税改后增值税税负率=应缴增值税税额/应税收入（含税）=（销项税额一进项税额）/应税收入（含税）；（3）营改增税改的税负变化=税改后增值税税负率一税改前营业税税负率；上述计算方式中（2）、（3）两种计算方式显示：餐饮业税负将上升。
四、餐饮业“营改增”政策完善的建议
（一）加强对餐饮业税源的监督与控制
对于餐饮业，其税源监督与控制存在一定的困难，税务机关在进行管理的过程中，可以采取分区域或者分类型的管理方法。根据餐饮业不同的经营的复杂程度、税收额度、经营规模等采取有差异的管理，注重重点税源纳税人的税务管理，协助复杂程度较高的税源纳税人或者重点税源纳税人进行税务管理的整个流程的活动，例如会计核算、纳税申报等等。同时还可以实施奖励政策。对税收优惠或现金奖励鼓励和表扬活动，建立一个餐饮行业税收模式，鼓励全行业的积极税收，按实际纳税。再就是还应当强化对纳税制度和漏税、偷税等法律条例的宣传，定时地检查和评估重点单位的纳税状况。
（二）低税率路径选择
中国的餐饮业整体税负水平较高，在全面实施营改增之后，也应当适时改善餐饮业的税制安排，本文观点是建议餐饮业增值税税率进行了低税率路径选择。同时可以参照国际增值税征收经验，如香港、台湾地方的规小餐饮机构的纳税税率最低仅为百分之一。受餐饮业特殊的性质的影响，其投入中所含有的增值税税额有时不能够在税额计算当中全部抵扣，因此，内地餐饮业还是应当使用低税率的征税办法。在设置税率的时候，应尽量使用不同的税率，可以按照国民经济行业分类来进行设置。其具体税目设计与税率可以规定为：快餐服务业、冷饮及相近行业税率设置为百分之十三，正餐和其它同类服务行业税率设置为百分之十一；规模较小的餐饮业使用简易计税方法纳税，征税率可设置为百分之三，同时还应当保持行业税负水平的下降趋势，积极提倡餐饮企业管理人员建立健全会计制度和税务计算制度。（作者单位：中南林业科技大学）
