“营改增”对会计核算的影响及应对策略探究
一、前言
营业税的征收最早开始于1994年的1月1号，法律依据是国务院发布的《中华人民共和国营业税暂行条例》[1]。但是，在具体的征收过程中，存在着重复征收的弊端。一方面，企业在外购其他劳务的同时本身还提供劳务，已经缴纳的营业额会再次征收，造成重负征收的问题；另一方面，金融保险业以及交通运输业在采购设备或者货物的时候，负担的税款不能够抵扣，必须计入成本，进而造成增值税的重复征收。作为一种政府的经济调控手段，“营改增”有利于完善我国的税务制度，减轻企业税收负担，带动第三产业快速发展，进而推动我国经济快速增长[2]。在此背景下，本文以××上市公司为例探讨了“营改增”对会计核算的影响及应对策略。
二、“营改增”实施的必要性
“营改增”的实施有其必然性：第一，“营改增”的实施改变了增值税和营业税并行存在的局面，有利于发挥增值税的作用，完善我国的税务制度；第二，有利于优化和调整我国的经济结构，带动第三产业快速发展，进而推动我国经济快速增长；第三，简化了税收管理和征收工作，减少了人力投入，提高了工作效率。
（一）“营改增”对企业收入核算产生的影响
根据我国的税收制度，营业税属于价内税的一种，即含税价格，对于获得的应税服务销售额，必须全额计税，而增值税的计算方法则与之大不相同，由于增值税是一种价外税，计算时必须分离价与税，之后用销项税额抵扣进项税额[4]。因此，在实行“营改增”的税收制度之后，企业成本的进项抵扣额以及入账价值紧密联系在一起，直接影响了企业的收入以及利润。
以××上市公司为例（××上市公司为一般纳税人），××上市公司为了推广本公司产品，一次性支付给了天龙广告公司200万元的广告费用。××上市公司与天龙广告公司在“营改增”实施之前营业税的税率均为7%，在实施“营改增”之后，税率变为8%。假设天龙广告公司买入了10万元的设备，并取得了增值税的专用发票，发票注明进项税额为0.65万元（排除其他成本费用）。下表为这两个公司在“营改增”实施前后的经营收入对比。
通过表1可以看出，这两个公司的成本核算结果在“营改增”实施前后大不相同。首先，在“营改增”实施后，由于增值税采用了价税分离的税收制度，作为买家的××上市公司的购进成本减少了2万元，起到了减少赋税的结果。而天龙广告公司作为卖家，营业收入虽然减少，但是最终应交税费也降低了。
（二）“营改增”对企业发票产生的影响
在“营改增”实施之前，企业在缴纳营业税时，并不会使用增值税发票[5]。而在“营改增”实施之后，增值税发票就会直接影响交易双方的经济利益，主要是因为购买方会使用增值税发票抵扣税额。基于此，对于实施“营改增”的试点企业，企业相关部门必须严格加强对增值税专用发票使用及开具的管理。对于企业交易过程中所产生的增值税发票的相关印章、开票规范性、开票时间、开票种类，都要进行严格审查，避免税务缴纳的违法违规行为[6]。
（三）“营改增”对企业纳税产生的影响
1.对增值税的影响。就以我国的物流行业为例，简易计税办法一般适用于小规模纳税人，在增值税的征收过程中，主要依据是应税服务销售额，如果没有增值税，则采用进项税额抵扣的办法进行计算[7]。从事装卸服务以及货物运输的物流企业则由原来缴纳3%的营业税改为缴纳3%的增值税，从税率方面来看，没有任何变化，但是从税种方面来看，则已经完全避免了重复纳税的问题；从事货代、仓储这些物流辅助服务的物流企业由缴纳5%的营业税变为缴纳3%的增值税，税负大大降低。对于一般纳税人来说，情况则大不相同。之前3%、5%的营业税转变成了11%、6%的增值税，虽然抵扣了进项税额，但是由于企业本身开支比较大，像数额较大的人工费、路桥费、燃油费就无法进行进项抵扣。
例2：以××上市公司为例，××上市公司是“营改增”的试点企业，由两个独立核算的分公司组成，一家主要从事货代、仓储服务，一家主要从事货物运输服务，这两家公司均为一般纳税人。2015年11月份，××上市公司在运输业务方面收入222万元，在货代、仓储方面收入848万元，以上收入均为含税价。“营改增”实施之前，适用货代、仓储和货物运输的营业税率分别为5%和3%；“营改增”实施之后，适用货代、仓储和货物运输的营业税率分别为11%和6%。假设他们当期分别得到44万和22万的进项税额，下表为“营改增”对税率变化产生的影响。
=222―222÷1.11+（848-848÷1.06）
=222―200+（848―800）=70
增值税实际税负=应纳税额÷不含税销售收入
A实际税负=48÷（200+800）=4.8%
B实际税负=26÷（200+800）=2.6%
通过分析上表，可以得出，应税服务销售额会对一般纳税人的税负造成影响，除此之外，可抵扣进项税额也会对一般纳税人的税负造成一定影响。
2.对企业所得税的影响。众所周知，企业的经验利润是影响企业所得税的关键因素，企业利润如果增加，企业所得税也会随之增加，反之亦然。就拿本文中的第一个例子来说，天龙广告公司在实施“营改增”后，与原来缴纳的营业税相比，企业的经营收入减少了6万元，经营林润也会相应减少6万元，排除其他成本费用的影响，企业所得税将减少6×25%=1.5万元。 （四）“营改增”对企业财务指标的影响
根据上述“营改增”对企业经营收入核算产生的影响来看，在缴纳营业税时，企业的主营业务收入是含税收入[8]。而实施“营改增”后，部分增值税会被从原来的销售价格中分离出来，因此，主营业务收入就转变为不含税收入。这种主营业务收入的变化会直接影响企业的财务指标。根据文中例2中的数据，假如当期的营业成本为760万元，排除其他费用的影响，“营改增”对企业净利润造成的影响如下：
征收营业税时未实施“营改增”的企业净利润率
=（1070―760―24.53）÷1070=27%
征收营业税时实施“营改增”后的企业净利润率
=（200+800―760）÷（200+800）=34%
综上所述，企业的净利润会受到“营改增”的影响，当然这是排除企业成本核算中的其他影响因素之后的情况，在实际的核算过程中，企业净利润不一定会降低。如果企业抬高销售价格，或者当期营业成本降低，企业的净利润都会上升。
四、“营改增”政策下企业进行会计核算的应对策略――以××上市公司为例
（一）提高税务筹划水平，调整税务筹划机构
企业必须尽快转变管理模式，创新管理思维，提高税务筹划水平。基于此，在进行会计核算时，企业必须调整纳税筹划工作，确立核算原则和核算方式，明确会计核算流程，加强票务管理，保证发票开具和使用的规范化，对于专用发票的抵扣和检查环节，企业必须慎之又慎，避免漏税和偷税现象[9]。
（二）加强企业内部管理与内部控制
首先，必须构建合理的内部控制体系，完善企业的内部管理体制，做到人人参与，人人有责[10]；其次，企业要加强信息共享，保证信息渠道的通畅及快速流动，建立完善的信息系统，便于企业及时处理核算过程中的问题[11]；最后，企业要建立健全风险预警机制，及时识别企业存在的潜在风险，采取相应的防范对策。企业要在做好这几方面工作的基础之上建立一个业务评价体系，这个评价体系要包含企业所有的业务，通过对各业务的定期评估，做好持续的监督控制工作[12]。
（三）增强核算人员的专业素质和责任意识
第一，会计核算人员必须要有较强的职业判断能力[13]。企业在进行财务人员的招聘工作时，必须提高职位准入门槛，要求核算人员必须通过执业资格考试，而财务部的管理人员必须具备丰富的财务管理经验和高超的财务管理能力[14]。第二，企业还要加强对他们的职业继续教育和业务工作培训，帮助他们及时了解适应经济环境和相关准则的重大变化，真正驾驭现代化的会计处理方法[15]。第三，要帮助相关人员培养其良好的道德素养，增强其守法意识[16]。
五、结语
“营改增”政策的实施顺应了我国经济建设和社会发展的需要，不仅能够减轻企业税负，带动第三产业的快速发展，提高企业的经济效益，而且能够加快我国产业结构升级，转变经济发展方式，促进我国经济的快速发展。本文以XX上市公司为例，对“营改增”政策对会计核算造成的影响及企业的相关应对策略进行了初步探讨，以供参考。
