谈作业成本法在工业企业存货成本控制中的运用
存货是工业企业的一项重要资产，其成本的高低直接影响着企业的获利能力。控制好存货成本并使之不断下降，是一个企业不断降低成本，增加利润的重要途径之一。而采用传统的方法，存货成本控制范围仅限于制造成本与采购成本，且人们较为关注存货成本结果本身，在以此控制存货成本时，忽视了存货成本形成过程和形成原因，不利于明确存货成本产生的原因，落实成本控制责任，通过增加增值作业，控制不经济作业，对存货成本进行有效控制。工业企业存货成本控制中引入作业成本法就是要按存货成本发生的动因归集存货成本，分析存货成本构成及其合理性，控制资源的不合理消耗，减少以至消除存货“价值链”上的不经济作业，降低存货“价值链”上高消耗增值作业成本，最终控制存货总成本，而不仅仅是把存货成本计算得更准确。
1 作业成本法在工业企业存货成本控制中运用的条件
作业成本法是一种新型而有效的成本控制与管理方法，但并不适用于所有的企业，笔者认为运用作业成本法对工业企业存货成本进行控制，至少要满足以下条件：
1.1对用作业成本法对工业企业存货成本控制目的定位要准确
作业成本法并非简单意义上的会计核算方法，其核心是以“作业”为中心的新的管理观念。用作业成本法对存货成本控制的主要目的，不是仅准确计算成本，而是把管理重心深入到作业层次而形成的作业管理，是通过控制并消除“作业链”上的不经济作业来控制存货成本的。如果忽略了企业管理流程的再造，将作业成本法只局限于成本计算，不仅未抓住作业成本法的精髓，而且，没有对作业流程的分析、重组，成本信息的精确性也会降低，就无法达到满意效果。因此，在工业企业存货成本控制过程中，作业成本法的实施关键在于通过对作业管理的实施提高企业的决策水平，促使管理现代化，增加企业的价值。
1.2经济上要可行，取得的效益一定要大于耗费的成本
在工业企业存货成本控制中实施作业成本法取得的效益要大于其所耗费的资源。即应通过“成本－效益”分析判断这样做是否能为企业增效。虽然作业成本法有诸多好处，但是，如果不顾企业生产经营实际情况，生搬硬套，不考虑作业成本法信息的“成本－效益”关系，认为运用了作业成本法就是好的，这种思想就是错误的。因此，在设想运用作业成本法时，企业首先应结合自身的实际情况，通过“成本－效益”分析判断这样做是否能为企业增效。
1.3技术上要可行，而且必须获得企业最高管理层的支持
在运用作业成本法对存货成本控制时，一方面，既要有实施作业成本的先进会计系统，又要有高素质的会计队伍，以保证原始数据的准确性、信息处理的高效性和作业管理的严格性；否则如果各个作业中心提供了失真数据，或者人浮于事、作风散慢，运用作业成本法就会弄巧成拙。另一方面，作业成本法在企业存货成本控制中的运用，不是仅靠会计人员就能完成的工作，它尤其需要企业领导的高度重视和积极参与，从企业竞争战略高度去看待存货成本问题，解决成本问题，这是成功运用这一先进原理的先决条件。
2 作业成本法在工业企业存货成本控制中的具体运用
为了使存货管理达到理想的管理境界，建立能适应现代企业需要的数据化、标准化、信息化的存货成本控制模式，按照作业消耗资源，而作业的产出又要形成一定的价值，运用其所提供的成本信息，促使企业管理人员重新设计存货价值链上的作业活动，以节约企业资源，提高经济效益。我们现分别从如下几个方面对工业企业的存货成本进行控制。
2.1采购环节作业成本控制
采购成本环节的作业成本控制是以采购作业为切入点，通过明确作业动因，结合企业实际情况，按企业批次、产品层次或者按采购过程中特定工作的特定目的区分为若干作业中心，分别归集各个环节发生的成本。通过按重要性原则合理划分作业中心，使采购活动中的“作业链”同时表现为“价值链”； 通过分析各环节成本构成及其合理性，使采购成本尽可能地透明化，控制采购过程中资源的不合理消耗。规范企业的采购行动，实施科学决策和有效控制，以质量、价格、技术和服务为依据，在需要的时候、按需要的数量采购需要的物资，杜绝采购中的高价格和一切浪费。具体措施主要是建立、完善采购制度，做好采购成本控制的基础工作，并据此恰当选择作业中心归集所耗资源。
2.2存储环节作业成本控制
存储环节作业成本控制其实质是对存储环节作业消耗资源的控制。首先是对存储保管环节作业进行控制。可采用ABC管理法，实施有重点的存货管理，降低保管作业消耗的资源，从而降低存货成本。其次是对存货优化环节作业控制。要以最少的资金占用和最低的成本耗费控制存货数量，以满足生产和销售的合理需要。为此，一方面必须确定经济批量，就是要加强存货实物管理，控制实务管理环节的不经济作业。另一方面要控制存货水平。要平衡存货采购与生产投入的数量与时间，平衡批量采购作业成本与存储作业成本，以形成最低存货作业成本。
2.3加工环节作业成本控制
结合加工过程中的实际情况按作业动因，如批次、产品层次等划分作业中心。此时，作业是费用发生与成本形成的中介，成本是一个与作业相联系的多层次概念。在对加工环节存货作业成本控制时，要分别从事前、事中和事后三个环节进行。存货成本事前控制是在产品投产前对影响该批加工存货成本的经济活动进行事前的规划、审核 ，确定目标作业成本，它是成本的前馈控制。加工成本事中控制是在成本形成过程中，随时实际发生的作业成本与目标作业成本对比，及时发现差异并采取相应措施予以纠正，以保证作业成本目标的实现，它是成本的过程控制。成本事后控制是在存货成本形成之后，对实际成本的核算、分析和考核，它是存货成本的后馈控制。成本事后控制通过实际作业成本和一定标准的比较，确定成本的节约或浪费，并进行深入的分析，查明成本节约或超支的主客观原因，确定其责任归属，对成本责任单位进行相应的考核和奖惩。
2.4存货作业成本控制与考核
根据历史资料，统计存货成本形成过程中，各项重要作业发生时各种资源价值的平均消耗量，再细化到每种资源的消耗数量和每种资源的单价，从而制定各项作业的标准成本，并具体到各项作业所能消耗的每种资源标准数量和标准单价。同时还需要分析每项作业所能提供的最大生产能量，即在理想情况下，每项作业所能提供的最大服务量，以此作为服务量标准。用这个服务量去除单位作业标准成本，即为某作业上单位服务量标准成本。将作业消耗作业资源的差异分为数量因素和价格因素，各作业中心要定期汇集成本资料，分析数量因素差异产生的原因，如果是由于作业中心的原因，则由作业中心进行差异分析，并向会计部门汇报。价格因素一般是由于市场价格波动、工资率变动、维修和运输方式的选择等原因所造成。这些因素的变化看似是由外界环境变化形成的，与作业中心无关，但站在企业存货作业成本构成全局的角度看，仍然可以按作业动因将其责任归于相关的作业中心，由作业中心定期分析价格因素形成的原因，将情况反馈到相关部门，并将汇总的资料送交会计部门，由会计部门纳入对相关责任部门的考核之中。分析各作业的服务量差异时，可以将差异分成生产能力预算差异和产量差异。
3 作业成本法在工业企业存货成本控制中运用应注意的问题
作业成本法作为一种新型的成本核算与管理方法，其特点与运用条件不同于传统的成本管理方法，在工业企业存货成本控制的运用过程中，应特别注意以下几方面的问题。
3.1恰当地选择成本动因是关键
成本动因的选择不必太细，太全，而应找最重要的，与本企业存货成本相关性最大的因素，成本动因的选择一定要客观。任何一个成本系统都并不是越准确越好，既要考虑其适用范围，又要考虑其实施的成本和效益。运用作业成本法对工业企业存货成本进行控制，需要对大量的作业进行分析、确认、记录和计量，增加了成本动因的确定、作业成本库的选择和作业成本的分配等额外工作，其实施的成本是比较高的。从成本效益平衡的角度出发，企业应根据成本效益原则和重要性原则，只能对那些相对于顾客价值和企业价值而言比较重要的作业进行分析，企图面面俱到只能得不偿失。
3.2全员参与是保证
虽然作业成本法的实施主体是会计人员，但是作业成本法涉及到成本动因的确定、作业的分解以及业务流程的改进，牵扯到企业的各个部门、各个层次，需要各种专业知识和所有员工的参与，仅仅依靠会计人员是不可能完成的。因此，作业成本法在实施过程中必须取得单位最高层领导和有关部门领导的认可和支持，做好全体员工的培训，提高全员的成本意识。只有全员参与到作业管理中来，才能真正地实现作业流程的分解、改进和重组，避免和消除无效作业，降低实施过程中可能产生的各种人为因素的阻力，以促进成本核算的准确性，降低企业成本，提高管理效率。
3.3不断改进是重点
运用作业成本法的过程本身就是一个需要不断改进的过程。在工业企业存货成本控制过程中运用作业成本法，要根据企业自身特点，既不能照搬权威理论的条条框框，也不能照搬国外或其它企业运用作业成本法的经验。只能是在吸取别人经验教训的基础上，在企业的亲自尝试的实践中不断摸索，根据企业自身的成本特点和工艺特点去不断完善作业成本系统，而不可能一蹴而就，一步到位，把作业成本法作为“万能药”；也不能浅尝辄止，一遇到困难就否定作业成本法的必要性和可行性。
3.4作业成本法并不可以替代传统的成本制度
作业成本法虽然是一种先进的成本计算方法，但并未获得我国有关会计准则和制度的认可，因此企业要实施作业成本法，将作业成本信息用于财务披露和税收目的显然还存在法律障碍。按作业成本法下计算所得的存货成本与按现行会计制度所确定的存货成本口径并不一致。笔者认为面对这种冲突，有两种选择：一是以现行成本会计制度为基础结合作业成本法，以保持成本制度遵守会计制度为前提；二是保持两套成本核算方法，以传统的成本会计方法用于会计信息披露，同时实施作业成本法，用于管理。
综上所述，作业成本法虽然受环境制约和影响，但同时也对环境产生反作用，是否有足够的资源来支持作业成本法的运用是问题的关键所在。作业成本法在企业存货成本控制中的局部运用对企业存货管理水平的提高、竞争能力的增强有明显推动作用，从长期来看，会促进企业自动化水平的提高。
- 上一篇：基于当前经济环境下的企业预算管理研究
- 下一篇：中小企业CIO人才应应运而生
