国有企业内部经济责任审计研究
随着经济的快速发展，国有企业掌控着国民经济命脉，在社会经济中具有举足轻重的作用。加强对国有企业内部领导干部的监督评价，实现企业价值增值，已经显得越来越重要，也成为企业内部审计机构一项主要的工作。内部经济责任审计作为经济责任审计的创新和发展，在中国特色社会主义市场经济的发展过程中应运而生，在促进企业增值、健康良好发展的过程中发挥了关键作用。2010年、2014年国家先后出台了《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》（后文简称“规定”）和《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》（后文简称“实施细则”），将国有企业领导人员经济责任审计上升到更高层次，逐渐成为经济责任审计的关注重点。在这种经济社会背景下，加强国有企业内部经济责任审计研究显得日益重要。
一、内部经济责任审计的内涵
内部经济责任审计是指党政机关、企事业单位的内部审计机构对本单位内设机构或下级单位的主要负责人（以下称为“内部管理领导干部”），就其履行经济责任的情况所进行的鉴证、监督和评价活动。经济责任指内部管理领导干部依法对其任职期间所在单位、部门应全面履行的职责和义务。
一般而言，内部经济责任审计的主要内容一般包括但不限于内部控制设计与执行的有效情况、财务收支情况、资产和负债情况、经济活动决策及执行情况、领导干部廉洁从业情况。而国有企业作为市场经济的主体和细胞，其经济活动更为频繁、内外部环境也更为复杂。因此，国有企业内部经济责任审计还应该侧重以下三个方面：
第一，资产保值增值情况。企业主要领导人员经济责任审计的重要内容之一就是履行国有资产投资者经济管理和监督职责，而国有企业所属分子公司及其领导干部承担着资产占用、使用甚至部分处置的职责，最终目的就是实现国有资产的价值增值。因此，国有企业实施内部经济责任审计时应着重强调资产的保值增值情况。
第二，重大经济事项的决策情况及效果。作为市场经济的主体，国有企业经济活动更为频繁和复杂，其领导人员为了使企业在激烈的竞争环境中生存和?l展下去，会面临许多重大经济决策事项，如重大的投资、筹资、大额采购、对外担保等，这些决策事项都会对企业的经营管理产生重大影响。因此，重点审计重大事项的决策情况和执行效果，并科学系统地评价，是内部经济责任审计开展中必不可少的内容。
第三，履行社会责任的情况。国有企业控制着中国经济的命脉，在追求本企业经济效益的同时更应该兼顾社会效益和环境效益，履行一定的社会责任，起到公众示范的效果。如果国有企业在经营管理中不履行或不完全履行其应尽的社会责任，必将受到政府相关部门的处罚和大众的舆论谴责，甚至面临法律的制裁，从而影响到企业的稳定发展，这与受托经济责任的初衷是相背离的。因此，内部审计机关需关注社会责任履行情况，尤其要重点审查国有企业有悖社会责任的经济行为以及被审计领导干部所起到的引领作用。
二、我国国有企业内部经济责任审计现状分析
（一）审计人力资源不足
国有企业一般为大型集团公司，下属单位所涉及的行业领域比较多，审计内部各层级领导干部时，需要审计人员能熟练运用不同行业、不同专业的知识。而目前大多数国有企业内部审计机构的人员专业结构比较单一，仍以财务、审计专业为主。内部经济责任审计需要审计人员界定领导干部应承担的责任，关注企业经营管理的许多重要方面，关注经济活动的决策情况，关注国有资产的保值增值情况。这些需要大量的专业审计人才，更需要审计人员具备高水准的政治敏感度、专业知识、行业知识。目前，由于审计力量不足、审计人员专业结构单一，限制了可使用的审计手段与方法，甚至可能影响审计结果的准确性，不利于提高经济责任审计的质量。
（二）审计程序滞后性严重
《实施细则》中明确指出，经济责任审计的结果应当作为领导干部考核和任免的重要依据。在实际过程中，却往往是领导干部离职已经一段时间后才开始实施经济责任审计，审计程序具有严重的滞后性。在实施程序之前，领导干部的任用文件已经下发，内部审计机构才根据人事部门的文件去对相关人员组织开展经济责任审计。这种先离后审令经济责任审计作为领导干部任用的重要依据成为一纸空谈，领导干部的任用与审计结论脱节，形成了审归审、用归用的不良现象，造成经济责任审计流于形式。由于经济责任审计更重视时效性和目的性，这种在事后进行的审计，会导致其丧失本身应有的特性。
（三）经济责任界定不清晰
经济责任审计实践中，责任界定模糊，导致“有权无责、有责无权”的现象频频出现，并且以集体决策为借口，用集体责任代替个人责任，很多违法违纪行为演变成“集体腐败”，最终“大家都无责”，也容易产生问责不公的现象，令经济责任审计无处发挥作用。目前，问责一般针对离任领导干部，实践中尚未广泛开展“任中问责”，问责机制使用范围太窄，忽视了问责的事中警示作用。并且现有的问责大多追究“有错责任”，还缺少“绩效问责”。上述问题的出现都导致审计结果的运用并不理想。
三、强化我国国有企业内部经济责任审计的对策
（一）优化审计人员结构
国有企业内部审计机构应改变过去由财务、审计专业人员构成的单一结构，可以吸收一些法律、计算机、金融等专业的人员，同时可以从企业内部调用各业务领域的专业人士，完善审计队伍建设。只有合理安排审计队伍专业结构，才能充分应对审计实施过程中出现的非财务专业问题，实现有的放矢，减少审计风险，提高内部经济责任审计结果的准确性。 （二）加强各部门之间的协调合作
一般国有企业内部领导干部调任、提拔后才对其进行经济责任审计，由于人事任免已经成为既定事实，导致审计结果失去了时效性，没有了实际意义。在实际工作中，内部审?机构应加强与人事部门的沟通联系，在人事任免前先获得消息，经过经济责任审计后，人事部门再结合审计结果进行综合考量。对于离职、退休的情况，可以允许先离后审。国有企业内部经济责任审计必须深入贯彻“先审再离、未离不审”原则，才能使审计监督、评价的作用得到充分体现。
（三）明确经济责任
只有准确界定领导干部应承担的责任，才能利于审计问题的落实、责任的追究，才可以全面评价领导干部履行经济责任的情况，并将审计结果作为领导干部任免的依据。如果无法准确地界定经济责任，建立问责机制和责任追究制度便毫无意义。因此，需要区分被审单位的不同情况和性质，准确、合理地界定领导干部应承担何种责任。因此，审计人员必须按照规定的审计程序，获取完善的审计证据，综合考虑领导干部的职责分工、决策程序、历史背景、问题影响程度，以及是否参与、是否签批文件等各方情况。在这个过程中，审计人员需要合理区分以下责任：
一是任期责任与前任责任。两者划分的关键是分析和评价审计对象任职初期的财务收支情况、资产状况、债权债务规模及可实现程度、投资决策及其影响等情况。对于一些历史遗留问题，需要以谨慎的态度来界定前任与现任双方的责任。不能因为前任领导干部调离不再追究或现任领导干部也不能为前任买单；现任领导干部不采取措施，导致问题长期未得到妥善解决，而不用承担相应的责任。因此，任期责任和前任责任的区分应当以事项的重要性以及对未来的影响程度来判断。
二是主观责任与客观责任。主观责任是国有企业各级领导干部由于主观故意行为造成企业产生损失而应承担的相应责任。而因为一些自然不可抗力或无法预料的因素，甚至法律错漏，导致企业损失均承担客观责任。审计人员在实施审计的过程中要合理区别不同的产生原因以及背景环境，准确界定是何种责任，同时在评价中要对认定原因进行正确表达，使报告清晰易懂。在问责时，不仅要考虑审计对象的主观过错，还要考虑外部的客观因素，才能做到惩责相当。
三是集体责任与个人责任。对于领导干部任职单位的重大决策如果出现问题，要根据决策时的具体情况、执行过程的监管情况，坚持权利与责任对应的原则，合理区分集体责任和个人责任。由审计对象决定的事项，应由个人承担直接经济责任；而由集体决策造成的失误，应由集体负责，审计对象负主管责任。
四是绩效责任与合法责任。目前，国有企业内部经济责任审计只关注合法问题，即内部管理领导干部的过错或损失，而忽视了未达到应有绩效水平的绩效问责，“无过”不能成为逃避责任的借口。国有企业内部经济责任审计应建立绩效问责机制，健全审计问责的发展。
总之，经济责任审计作为以我国国情为基础产生的特有监督制度，已经发展了近30年，但内部经济责任审计仍处于探索阶段。需要广大审计工作者持续优化审计人员结构、加强各部门之间的协调合作、明确经济责任，在实际工作中不断发现新问题、探究新方法，才能达到强化内部经济责任审计的目的。
（作者单位为深圳市水务<集团>有限公司）
