后萨班斯时代国际内部控制的发展趋势
（三）强化公司治理的重要举措
在推动更有效的公司治理方面，最重要的举措是加强审计委员会的职责。
在安然公司财务丑闻曝光之前，美国的公司治理结构大多为三位一体，即董事会、高级管理层和外部审计（会计事务所）。但是，安然公司、世界通讯等公司的财务丑闻充分证明了三位一体公司治理结构的主要缺陷在于：
1、由高级管理层聘请中介机构的外部审计，使会计事务所自身的利益与公司高级管理层密切相关。例如，原国际五大之一的安达信会计公司在安然公司精心策划的财务丑闻中，既是受害者又是作恶者，当财务丑闻曝光后，他们还销毁了1000多份审计文件，因而也就直接导致了这家“百年老店”会计公司的破产。
2、内部监督机制不健全，内部审计缺乏相对的独立性。在安然和世界通讯公司财务丑闻爆发之前，美国的相关法律并没有明确规定审计委员会和内部审计的职能。许多公司的内部审计机构向公司高级管理层报告工作，审计的内容、范围和结果报告受到管理部门的限制，致使董事会无法全面了解公司经营管理和财务的真实状况。
《萨班尼斯-奥克斯莱法案》的颁布弥补了美国上述公司治理结构的缺陷。该法案要求公司的审计委员会发挥更加积极的作用，要求所有的上市公司对其内部审计职能是否得到充分发挥出具有关的证明。显然，该法案的规定有助于完善四位一体的公司治理结构。
实践证明，审计委员会在完善公司治理结构方面具有以下不可替代的作用：
第一，审计委员会的作用弥补公司三位一体治理结构的缺陷，强化了公司治理机制。《萨班尼斯-奥克斯莱法案》对审计委员会做出的具体规定是：（1）审计委员是独立的成员；（2）监管会计、财务报告程序，进行审计；（3）至少要有一位财务专家；（4）建立通畅的能够让员工反馈问题的沟通渠道-“热线电话”；（5）拥有聘用独立顾问的权利；（6）事前批准将由外部审计师提供的服务。
第二，采用审计委员会这种内部监督机制，可以避免由高级管理层直接聘请会计师事务所和决定审计费用的现象，从而强化对公司管理层的监督功能。
第三，在审计委员会领导下的内部审计机构，受公司董事长的直接领导，地位比较超脱，有较强的独立性和权威性，其工作范围不受管理部门的限制，能够确保审计结果受到足够的重视，进而提高内部审计的效率。
第四，审计委员会可以充分利用内部审计机构的资源优势，更好地履行其应有的职责。
（四）企业文化
文化是一个国家的综合国力和国际竞争力的深层支持，文化交流侵蚀主流意识形态。20世纪80年代以前，企业文化的概念不被重视。20世纪80年代以后，企业文化及人员的管理成为西方管理理论和实践中一个非常重要的课题。特别是在20世纪90年代以后，全球许多公司的股票价值与该公司是否有好的商誉有关，企业开始重视商誉，逐渐关注企业文化建设。
公司治理实务是一个公司独特文化的反映，因此，治理过程的有效性在很大程度上取决于企业文化。公司的行为模式、目标和战略的制定，业绩的衡量和报告，对履行社会责任的态度，都受“企业文化”的影响。
什么是企业文化？比较通行的说法是：企业文化是企业职工在长期生产经营实践中所形成的价值观和行为准则。具体地说，它是指企业里人们的思想、行为以及道德观念，包括概念、习俗、习惯、经验、惯例以及团队精神。搞好企业文化就是要注重建立企业的精神气质，价值体系和管理理念。
近几年，随着全球一些大公司破产，财务处于崩溃状态，内部审计师也面临困境。公司倒闭大多与公司内部控制失效，无法提供必要的和可靠的财务信息有关。要解决公司财务信息不真实，财务报告误报的灾难性问题，关键在于建立有效的公司治理结构、内部控制机制和发挥作用的内部审计。这也是这几年公司治理、风险管理和内部控制等问题成为大家关注的焦点的原因，但这些问题的最终解决都与企业文化有关，要使公司能够有效治理必须有好的企业文化。各国的法律已经提供了可做事情的框架，自律的企业文化则保证企业自觉地去做可做之事。
IIA要求内部审计在加强组织道德文化方面的作用是：
在支持道德文化方面发挥积极作用；内部审计师应具备：高水准的信任度和诚实度；
具有倡导道德行为的技能；
有能力呼吁领导者、管理者和员工遵守法律、道德和社会责任。
2004年6月，IIA悉尼国际大会的亮点之一就是全球内部审计师在建立企业文化方面取得了共识：即遵守法律的企业文化是促进企业成功，防止企业失败的重要基石。内部审计要帮助企业建立遵守法律的合规性文化，要教育企业高管人员懂得守法的重要性，做法律允许的事；出现问题时，要“吹哨”警告，内审人员就是吹哨者。
法律与企业道德文化的关系是：法律是硬性的，而道德文化是柔性的。企业的规章制度要真正让员工遵守，光靠硬性规定还不够，还应有柔性管理。需要保持一种灵活的方式，制定的规章制度要能够适时对变化的环境做出反应和进行调整。
与企业文化密切相关的是企业如何衡量自己的业绩。过去，企业好的业绩都与利润指标有关，现在衡量的指标不仅仅是利润。一些上市公司制定的管理与会计制度目标是，为股东提供令人满意的回报；一些公司制定的财务目标是，保持良好的财务会计记录和报告制度，最终目标是保持企业良好的商誉。企业不可能无限扩张，资源也是有限的，因此，要制定合乎逻辑的增长趋势，对业绩成果应考虑其合理性。
五、发展趋势之三：对内部审计师的期望在改变
从传统意义上说，内部审计师在绝大多数的公司里都保持一种“低姿态”或“低调”，处在幕后的位置；公司治理的丑闻并没有伤害到内部审计师的声誉。《萨班尼斯-奥克斯莱法案》的出台，使内部审计人员从后台走到“前台”。
（一）内部审计师从“幕后”逐渐走向“前台”
《萨班尼斯-奥克斯莱法案》要求：“内部审计师凭借他们在组织机构中的独立性和风险控制方面的专业知识，在帮助组织符合这一具有挑战性的（404）条款和萨班尼斯-奥克斯莱法案严格的最终期限方面起重要作用。”
对于第404条款-管理层对内部控制的评价，要求管理层对本组织内部控制状况进行评价，担任年度财务报告审计的会计师事务所应当对其进行测试和评价，并出具内部控制评价报告。因为内部控制制度及其程序是管理部门建立的，其执行状况和有效性由管理部门自己评价有失公允，所以，在会计师事务所审计之前，内部审计人员要对本公司的内部控制状况进行评价，向高级管理层提交内部控制评价报告，高级管理层认可后才能向会计师事务所提交报告。这样一来，就把内部审计人员从后台推向了“前台”，本组织的内控状况不佳，内部审计人员也有不可推卸的责任。
（二）安然和世通公司审计失败的教训与启示
1、外部审计的教训
20世纪末，美国已有了各种监管证券市场的法规，建立了监管机构-证券交易委员会，并且既有外部审计，也有内部审计。就在这样似乎相当严格的监管条件下，监督者和被监督者竟串通一气作假。在安然事件中，安达信会计公司涉及的是审计缺乏独立性，如既提供审计服务又提供非审计咨询服务，许多前雇员成为安然公司的主管，以及在觉察安然的会计问题后，不仅未采取必要的纠正措施，甚至销毁审计工作底稿。这些都背离了注册会计师应有的职业道德。美国《会计瞭望》杂志在“安然事件的教训”一文中指出：“公共会计师不应当为他们的委托人做管理决策。相反，他们应当忠告有关会计问题，并反对管理部门的财务报告缺乏透明性，要提醒资本市场去注意公司活动的内幕”。
2、内部审计的教训
在世通公司破产审查报告中，审查人员描述该公司的内部审计极为糟糕。该公司的内部审计成立于1993年，随着公司的发展，其职责、规模和范围得到扩张，公司聘用了专职的内部审计人员。在取得的成功经验之外，破产审查者发现的问题是：
内部审计机构缺乏独立性。内部审计对董事会和首席财务官有双重报告责任，但“从来不是真正意义上的独立部门”，内部审计机构与首席财务官的报告关系损害了审计的独立性。直到2002年内部审计政策和程序都是有局限性的。
管理层对内部审计的实施、范围和结果报告施加了太多的影响。高级管理人员对内部审计的接受程度是有限的，对内部审计的支持也是不一致的。“必须有人说服，才能认识到内部审计的价值”。首席执行官与首席财务官给内部审计机构分派一些毫无审计价值的“特定项目”。在某一时期有6个月的时间，内部审计机构专职负责企业资源规划（ERP）的执行项目，直到晚上才做审计工作。
局限于增值服务而将财务控制排除在外。内部审计得到管理层批准的工作事项：重点放在收入最大化，减少成本和提高效率；专门关注经营审计；极少甚至从未进行与财务相关的审计。这是导致其无法在早期发现会计处理不当的主要原因。对于世通这样庞大复杂的公司，把内部审计工作只局限在经营审计方面显然是不恰当的。“
与外部审计师缺乏沟通。内部审计师与外部审计师（安达信会计公司）极少沟通，二者就象黑夜里驶过的两艘轮船。内部审计师未与外部审计师就潜在的审计范围不全的差异进行沟通。
内部审计资源不足，缺乏预算资金。世通的内部审计规模只是同类公司的一半。在此情况下，审计委员会批准计划流于形式，对内部审计从事非审计项目一无所知，在被告知审计师的平均工资只是同类公司内部审计师的一半时，也没有采取任何措施。
内部审计计划的制定有缺陷。由于多种的原因，内部审计年度计划过程是低效不足的，没有采用风险评估的定量分析系数来衡量风险，内部审计师对会计电算化系统的接触也是有限的。
世通公司申报破产以来发生的显著变化如下：
1、 内部审计机构增加了12-15名审计师；
2、 除继续从事经营审计外，还从事财务审计，强调财务专业知识的重要性；
3、 内部审计师与外部审计师（毕马威会计公司）密切协作；
4、 内部审计改善了风险评价方法，并加强与外部审计师、公司管理层、审计委员会和董事会的沟通，听取他们的意见。
此外，世通公司的内部审计机构充分认识到来自咨询和非审计服务的风险；将先进的审计技术结合到内部审计的范围和过程中；首席审计执行官具有多种职能，如首席风险官、首席道德官等；内部审计外包业务继续存在，但增加了“纯”内部审计服务内容，如财务审计、内部控制评价等。
（三）未来的内部审计师―――――VITAL（极其重要）
2003年IIA全球审计信息网络调查结果表明，认为内部审计人员的职责应该是：调查人员（44.6%）；指导顾问（57.%）；咨询专家（45.6%）；管理层的有益助手（34.7%）；其他人士（32.1%）。未来的内部审计师必须具备以下素质：
1、 多面手（Versatile）：拥有大局观，对整个组织的价值具有前瞻性考虑。
2、 置身其中（Involvement）：要参与和了解公司各项业务，发现问题及时提出解决措施，不搞秋后算帐。
3、 精通技术（Technology）：应用专业技术知识来预防和减少公司的风险，改进治理过程和提高效率。
4、 顾问（Advisor）：提供保证、培训和咨询服务。
5、 领导人（Leader）：在风险控制和改进组织的效果方面发挥领导作用。
（四）内部审计在风险管理过程中的作用
风险管理是企业管理层的一项主要职责，管理层应当确保本企业有良好的风险管理过程，并使其发挥作用。
董事会和审计委员会负责监督、判断本企业是否有适当的风险管理过程以及是否充分、是否有效执行。
内部审计的职责是运用风险管理方法和控制措施，对风险管理过程的充分性和有效性进行检查和评价，提出改进意见，为管理层和审计委员会提供帮助。内审人员应负责定期评价风险管理过程。
内部审计人员活动于本企业，不仅熟悉企业的财务运作、会计核算，而且了解企业的生产、经营管理等活动，容易发现问题，并有能力参与评估企业存在的风险。因此，内部审计人员应树立风险意识，防范可分散的经营风险和财务风险。针对内部控制薄弱环节设立风险控制点，在推动企业建立风险管理的理念中发挥重要作用。
