浅谈工业企业计划成本法下计划价修订及其账务处理等几个相关的问题
出处：论文网
时间：2007-02-08
企业可以选择在年初进行与计划价修订相对应的账务处理，或者选择于上年末在企业当月材料成本差异分配后进行账务处理。
方案一：修订计划价时对暂估验收单的计划价同时进行更改，今后这部分验收单报账时使用新计划价。这种方案工作量大，更改验收单计划价时容易出错。
借记“原材料”科目，贷记“材料成本差异”科目，这个数据来自仓库，是仓库上年末结存材料的新旧计划价总额之差额；企业同时借记“材料成本差异”科目，贷记“应付账款－暂估应付账款”科目，这个数据来自汇总的上年末暂估验收单新旧计划价总额之差额。
这时就相当于将上年末暂估验收单调整成新计划价进行暂估了，此时暂估验收单新旧计划价差异尚未释放，在今后以新计划价报账时再进行释放。
根据公式，上月末暂估验收单计划价金额＋本月新验收单计划价金额＝本月报账的验收单计划价金额＋本月末暂估验收单计划价金额，这属于推导公式的两边同时缩放（上年末暂估验收单调整成新计划价，在本年度报账时也使用新计划价），在上年末的暂估验收单全部报账后，公式两端实现平衡。
方案二：直接借记“原材料”科目，贷记“材料成本差异”科目，不再进行其它账务处理。这个数据同样来自仓库，是仓库上年末结存材料的新旧计划价总额之差额，相当于上年末暂估验收单新旧计划价对应的差异已全部释放出来。上年末暂估验收单此后报账时仍全部使用旧计划价，验收单上的旧计划价不必更改。
根据公式，上月末暂估验收单计划价金额＋本月新验收单计划价金额＝本月报账的验收单计划价金额＋本月末暂估验收单计划价金额，公式仍平衡。这个办法简单实用。
3、其他。
（1）如果企业不是大规模修订计划价，需要个别调整偏差较大的计划价的，除可以通过以上方法调整外，还可以通过需打出库单的方法进行调整，按照旧计划价打蓝字领用单（清空旧账页），再按照新计划价打红字领用单，通过 “材料成本差异”科目进行过渡。先是按照蓝字领用单计划价金额，借记“材料成本差异”科目，贷记“原材料”科目（蓝字）；再按照红字领用单计划价金额，借记“材料成本差异”科目，贷记“原材料”科目（红字）。调整结果类似于 “方案二”。
（2）如果企业因为管理上的需要，要将已存在计划价的总成件拆分成零件并逐个制定计划价的，应保证拆分的零件计划价之和等于其总成计划价之和。
三、关于材料成本差异率的计算公式
采用计划成本法的企业，应当在月份终了时计算材料成本差异率，据以分配当月形成的材料成本差异。材料成本差异率的计算公式如下：
本月材料的成本差异率＝（月初结存材料的材料成本差异＋本月收入材料的材料成本差异）/(月初结存材料的计划成本＋本月收入材料的计划成本)×100%
1、从理论上来讲，构成公式分母的“本月收入材料的计划成本”不包括暂估入账的材料的计划成本。因为公式分子中没有暂估材料对应的材料成本差异，如果不剔除公式分母中暂估入账材料的计划成本，则会造成公式分子与分母口径不一致，违背了会计上的“配比原则”。
具体来说，月末暂估入账的原材料，其本身的材料成本差异在暂估当月并未体现出来，但却参与了本月材料成本差异的分摊计算。等到以后月份该批材料结算的发票账单到达，其材料成本差异才登记入账，并参加下月份耗用材料成本差异的分摊。在这种情况下，在材料暂估入账的月份及其以后月份，实际发出材料的成本反映就会失真。当该批材料的成本差异为正值时，就出现了低估该月份发出材料的实际成本，而高估以后月份发出材料的实际成本的现象；反之，则会高估该月份发出材料的实际成本，而低估以后月份发出材料的实际成本。这样就违背了会计核算的配比原则，造成了会计信息的失真。
注册会计师全国统一考试《会计》辅导教材就支持这种观点，不过是一笔带过。
2、有关会计实务。经笔者调查，目前许多采用计划成本法核算的企业（包括许多上市公司），计算材料成本差异率时公式分母并未剔除暂估入账的材料的计划成本。
其实，笔者认为，从长期来看或从一个会计年度来看，公式分母是否剔除暂估入账的材料的计划成本对于材料成本差异的分配金额影响并不大。笔者认为，关键是发票账单报账形成的材料成本差异的核算要正确，材料成本差异率并不是问题。只要每月材料发出金额足够大，材料成本差异很快就会分配结转出去。只要坚持材料成本差异率计算的“一贯性原则”，各年度保持一贯，“会计信息失真”的说法则言过其实。因为翻阅注册会计师全国统一考试《会计》辅导教材或其他教材，我们就会发现，在会计上还允许企业使用上月材料成本差异率分配本月的差异:
上月材料成本差异率＝月初结存材料的材料成本差异/月初结存材料的计划成本。
本月分配材料使用上月结存材料的材料成本差异率，与本月真正的材料成本差异率则相去甚远，因为各月真正的材料成本差异率主要取决于发票账单报账形成的新增材料成本差异的金额。如果允许企业使用上月材料成本差异率来分配本月的差异，那么公式分母是否剔除暂估入账材料的计划成本就显得并不重要了，简直是小巫见大巫。
四、验证财务原材料科目账面余额与材料成本差异余额正确性的诀窍。
1、除特殊情况外，财务原材料科目本期增加数与仓库入库金额是完全一致的。
财务原材料科目本期增加数＝本期验收单报账计划价金额－上期暂估验收单计划价金额＋本期暂估验收单计划价金额＝本期新验收单计划价金额
2、除特殊情况外，分配材料成本差异后，期末材料成本差异余额＝期末原材料科目余额×当期材料成本差异率；即期末材料成本差异余额/期末原材料科目余额＝当期材料成本差异率。
如果结账后发现余额不符合这些勾稽关系，那就赶快行动起来找原因吧。
参考文献：
1、财政部注册会计师考试委员会办公室编，2004年度注册会计师全国统一考试辅导教材《会计》，中国财政经济出版社出版，2004年4月。
