美国会计准则超载问题：思考与启示
而FEI研究基金会联合普华永道会计公司（PWC）在2001年11月对企业财务主管进行的调查中，被调查者认为最需要改进的措施在于监管者不应只是试图满足所有方面的需求，而应该发展能够反映交易经济实质的准则。公司管理者关心的是信息披露的成本和披露内容对股价影响，他们担心过多的披露反而使公众忽略了披露内容。
（二）准则制定者的建议
美国注册会计师协会特设会计准则委员会对下列各种应对准则超载的可能方案作了总结[6]：
诸如“基本不改变原有的规则，即基于成本效益原则考虑仍维持现状”：“将目前针对所有企业的一套单一的公认会计原则概念改为两套公认会计原则，这样，为解决前述某些问题就需要为某些主体，如小型的不公开募股企业建立一套单独公认会计原则”：“改变注册会计师对财务报表的报告准则”等等。
上述被委员会介绍的方法，既有建立披露和计量的备选方法，也有采取公认会计原则的变通方法。其中，对小型的不公开募股企业采用有差别的披露和计量方法，是准则超载问题的一个较好的解决方法。这种方法考虑了用户的相关性以及小型确定不公开募股企业对成本效益的关心。这一方法与财务会计准则委员会在第2辑概念公告中的观点相一致。该辑概念公告指出：“对一位用户来说是最优的信息，对另一位用户未必就是最优的。因此，本委员会必须迎合许多不同用户的需要，又要顾及提供信息者的负担，不断的在要求披露的信息不多和不足之间，恰当的加以平衡。”
这一方法要求有一个灵活的公认会计原则的设想，即为满足小型的股份不公开募股企业的具体需要，应有不同的计量方法。实现这种方法的途径之一要求准则制定机构为每一个准则免除详细披露提供一个基础。该基础既可以是是否为公开募股，也可以是以资产价值为基础的规模的测试。
在2004年7月，《美国财务会计准则委员会对美国证券交易委员会关于原则导向会计体系建议的回应》一文中，FASB采取针对SEC提出的建议做的相应改进从客观上也有利于解决信息超载问题。
1 会计准则的形式与内容的改进
FASB接受了要对准则的形式与内容进行改进的建议。特别是，FASB认为，在FASB的准则中，应当清楚、显著地说明该项准则的目标和基本原则。作为对其建议书评论的回应，FASB认为，尽管其现存的准则是建立在概念和原则基础之上的，但是通过采用下列措施对准则进行改写可以提高准则的可理解性：（1）明确指出会计的目标；（2）清晰地说明基本原则；（3）改进对基本原则背后的原理及这些原则与概念框架关系的解释。
FASB正致力于为其准则建立一个模式，能包含SEC报告中描述的目标导向准则的特征，例如，在引言段对准则的目标进行描述，对原则部分的字体使用粗体，为所定义的术语提供术语表。
另外，FASB正在与其顾问人员商讨，在准则的组织和发布方面，对于能增强准则可理解性的改进进行确认。就其本质而言，会计准则包括许多具体的技术术语；然而，FASB相信，简化准则中用来描述复杂交易核算的语言更有价值。另外，FASB正在努力采用其他有效的写作技巧以提高FASB利益相关团体对FASB各个准则的理解。
2. 会计准则范围例外问题的处理
FASB建议书的一个重要方面就是希望在其准则中仅包含少量的（如果有的话）范围例外。FASB认为，如果会计准则仅拥有少量（如果有的话）偏离原则的例外，将更有利于对相似的交易和事项进行相似地处理，从而增强可比性，降低由于例外而导致的细节和复杂性的程度。FASB承认他们需要细心地确定合理而一贯的准则范围，也承认人们想要的范围决策应当包含更少的例外。
当FASB转到目标导向方式制定准则以将范围例外降到最低时，FASB将需要对现存的（也即遗留下来的）范围例外进行处理，尤其是由于特殊行业的需求而产生的例外。在SEC报告中指的是对遗留下来的范围例外的可能需求，SEC报告认为：“……准则制定者应当从长远的角度去判断，遗留的例外在什么时候对目标导向的准则而言是合理的”。正如SEC报告中所指出的那样，FASB“需要在由于缺乏可比性而产生的成本和特定公司不发生会计政策变化而带来的好处之间进行权衡”。
3. 会计准则制定者的限制
在2003年1月，FASB加强了对EITF工作的参与，具体包括：向EITF的议程委员会增派两名FASB的委员；要求今后所有紧急问题工作组一致意见，在生效前，必须经过FASB的批准。这些措施的结果就是，FASB将是美国唯一指定的会计准则制定者。
四、对今后我国会计准则修订的启示
20世纪70年代末期的对外开放和对内搞活的经济政策使我国的社会经济情况发生了很大变化。会计作为一项重要的经济管理活动日趋得到重视，我国的会计准则问题开始被广大会计专家和学者关注。财政部于2006年2月15日发布了新的会计准则和审计准则体系。该次新会计准则的发布是中国会计准则建设的重要跨越和重大突破，是与中国国情相适应同时又充分与国际会计准则趋同、涵盖各类企业各项经济业务、能够独立实施的会计准则体系。
在不断修正我国会计准则及逐步与国际会计准则接轨的过程中，我国会计机构和会计人员增加了对美国会计准则的了解和跟进，但是力度仍需加大。其中有两个方面值得注意：
首先，作为全球公认的高质量会计准则，美国公认会计原则有其独到之处，与国际财务报告准则相比，它们经受的市场检验比较多，更具可操作性。虽然美国同我国的市场环境相差很大，但一些做法背后的工作思路仍然很有借鉴意义。
1. 分工明确
作为美国资本市场的监管者，美国证券交易委员会（SEC）非常注重会计信息对资本市场的影响，而且SEC和财务会计准则委员会（FASB）分工相对较明确：SEC关注的是会计信息的编报和使用，所发布的各项规则主要集中在会计信息的披露内容和披露格式上；FASB者主要规定会计核算的其他规定。
2. 根据需要实时调整会计准则的构成
SEC非常注意改进信息披露系统的效果和效率，希望通过简化财务报告来突出报表重点项目，更加有效的向报表使用者传递财务信息，并降低信息披露成本。1995年8月，SEC在其内部成立了简化披露工作组，对SEC已有的全部规则进行检查，本着效率化、简单化和现代化的观念，发现并消除或修改那些已经不再具有任何意义的会计准则条款，提供财务报告的可操作性和可理解性、可用性。
3. 会计准则制定和修订过程中参与者广泛
SEC简化披露工作组在1995年8月开始的7个月的时间里与证券发行公司、投资者团体、投资银行、会计公司、律师以及其他资本市场参与者进行了会谈，最后与1996年3月5日发布了《简化披露工作组报告》。该报告从剔除重复的和不再有用的规则，要求上市公司提供更具有可读性和指导性的文件，降低证券发行成本和鼓励小企业进入证券市场这三个方面提出了140条建议，其中不仅有对已有规则的修改建议，也有对未来制定新规则的建议。
4. 相互监督，及时改进
自《简化披露工作组报告》出台后，每当一项新的披露要求被提议后，SEC都会注重权衡成本效益以及报告使用者是否真正需要该项披露。SEC曾向FASB提出进行合作对现有的会计制度的时效性、透明性和复杂性进行检查，明确指出当前的准则制定过程过于繁琐且缓慢，新发布的FASB指南大部分过于复杂。
2001年，FASB公开承认GAAP和SEC规则中，会计准则超载要求已经造成财务报告编制的混乱和低效率。针对这一问题，FASB在其企业财务报告研究项目中，成立了专门的工作组，以识别并消除会计准则中存在的冗余，提出预防未来出现类似问题的建议。
在各国意欲采纳国际会计准则的呼声日趋高涨的背景下，美国也开始积极参与国际协调，并试图对国际财务报告准则施加尽可能大的影响。这也就意味着中国作为一个在近几年各方面均高速发展的大国，同样有条件、有能力积极参与国际会计准则的制订过程，争取在各个层面上有更多的中国代表参加准则的制订过程，扩大与国际会计准则委员会的交流，增进国际同行对中国存在的问题及其根源的理解。此外，有必要站在正确的立场上使国际会计准则更趋合理，并力争国际会计准则包容中国的特殊情况，或给予例外处理。高质量会计准则是各国普遍关注的重点。
对于我国而言，可以从以下几方面提高我国会计准则的质量，避免会计准则超载问题的出现，逐步与国际会计准则趋同。
1. 加强概念框架的研究，增强准则制定的概念依从性
我国目前按照概念依从性制定高质量会计准则的紧迫性日益突出，研究我国财务会计概念框架（CF）的呼声日益高涨。由于我国的基本会计准则尚存有诸多缺陷，使得我国高质量会计准则制定所应用的基本概念难以依从，从而使准则的制定在一些关键问题上前后不一致。制定我国的CF应重点研究：CF的中国特色、基本概念的层次性、会计目标和计量属性问题。
2. 明确我国准则的制定模式，做到粗略分明
从长远看，我国应该确立自己的准则制定模式，其内容做到该简化的简化，该细化的细化；既不必过于追求简化，也不宜太烦琐。就我国目前已出台的准则来说，似乎过于简约，企业会计制度的大量篇幅只是分录举例，比较注重实务操作，这样，很难把相关的概念、确认与计量的标准和方法讲清楚、讲透。制定会计准则应有必要的篇幅加以诠释，当然又不宜过细。如有必要，可以在准则发布后，另附编较详细的讲解材料。而对于过时的或者大部分已失效的会计准则应及时修订或者撤消，对于以前准则中未涉足的实务应在借鉴国外先进经验和结合本国特色的情况下适时予以补充和发布。
3. 进一步改进我国准则制定程序，力求广泛地听取和告知
我国已在一定程度上建立起了准则制定的应循程序，但与FASB和IASB相比，尚存在一些可改进之处。譬如：可以在会计准则委员会下设立“联络协调小组”，以加强财政部会计司、中国证监会及中注协之间的交流与沟通，对准则的出台时间、基本要求、反馈意见等进行磋商与合作；持续公开更多的已有的相关专业知识，以便社会公众尤其是会计信息使用者更好地理解会计准则及其相应的利益关系；可以建立更加公开化、制度化的征求意见制度。我国准则的征求意见时间不稳定，这在一定程度上会影响社会公众参与准则的讨论。此外，还应扩大征求意见的对象和范围，并对赞成和反对意见及其理由也一并公布。
[参考文献]
[1]艾哈迈德。里亚希-贝克奥伊。钱逢胜，等译 会计理论[M].上海财经大学出版社，2004，（5）：101-105.
[2]汪祥耀，刘宁军。当前美国会计准则的发展趋势及若干思考[J].会计研究，2003，（5）：59.
[3]王清刚。美国会计准则的评价与借鉴[J].中国注册会计师，2003，（10）：53.
[5]邹 舢，徐 鹿。会计信息披露过剩：评价与启示 商业研究[J].2005，（14）：88-89.
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