企业会计政策选择问题的探讨
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）011-000-02
会计是事关社会经济发展的大计，会计政策又是会计发挥其功能作用的重要实现形式，因此无论是在宏观还是在微观层面上，都应当引起我们对会计政策选择问题的足够重视。本文就会计政策的内涵、会计政策选用的原则和会计政策选用事例展开分析，探讨会计政策、方法选用对会计信息的影响问题。
一、会计政策的内涵
会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采用的具体会计处理方法。
会计政策根据制定的主体可划分为宏观和微观两个层次。所谓宏观会计政策是指一国政府或政府授权机构为了规范企业的会计行为，提高会计信息质量，实现一定的社会经济目标而制定和发布的会计准则规范的总和。宏观会计政策为企业会计政策提供了可供选择的领域和范围。微观会计政策主要表现为企业主体在宏观会计政策的指导和约束下，从自身利益和特点出发，所选择的最能反映企业财务状况、经营成果和现金流量的会计原则、程序和方法的总称，是宏观会计政策的具体化。本文所指的会计政策是指微观会计政策。
二、会计政策选择问题的影响因素
根据上述会计政策的定义，本文所讨论的会计政策的选择，是在企业主体层面上，在宏观会计政策的范围约束下，有目的对会计原则、程序和方法择定的过程。企业会计政策的选用不是一个单纯的会计问题，它是企业与相关的各利益集团处理经济关系，协调经济矛盾，分配经济利益的一项重要措施。在传统财务学“理性人”的理论基础下，企业主体会出于多种动因来影响会计政策的选择，以使会计政策选择的经济后果于其自身有益。
（一）会计政策选择的动机
我国企业在会计政策选择的时候是受到了许多方面的影响，不同的企业在选择会计政策的时候其动机是不同的，但是大致可以分为以下几种：
第一，提高利润水平。一个企业的盈利能力越强，企业筹资的渠道和资金额度就会增加，同时在一定的方面能够提高企业的信用度和知名度，使其在投资、经营等方面占有优势。因此，企业在选择会计政策的时候，都会侧重于选择增加利润的会计政策。
第二，简化会计工作。有的企业为了在会计业务方面节省时间和人力，就会选择比较简单的会计政策模式。比如，企业会计人员会为了方便编制会计报表 ，减少纳税调整事项，而选择与税法规定一致的会计政策，以降低自身工作的难度。
第三，合理避税。企业在生产经营的时候，为了减轻税收负担，会计政策的选择往往成为重要手段。在会计政策的选择的时候，企业所选择的会计政策会更倾向于减记收入、增加支出，以实现自己的目的。
第四，经营者利益最大化。两权分置改革后，所有者聘请专门的经理人来进行企业日常的经营管理。作为所有者的股东只关心经营成果，而管理者关心的则是股东给他们的报酬。在这样的利益驱使下，会计收益被用来作为确定支付给经理人员报酬的重要基础，这样经理人员就会十分关心对会计收益产生重要影响的会计政策，甚至为了实现自身利益最大化而利用或操纵会计政策选择。只要会计收益能够直接或间接地影响经理人员利益就可能存在会计政策选择的行为。
（二）会计政策选择的机会条件
我国现行体制下，企业会计信息的监督方式，主要有税务监督、外部注册会计师监督等。但是，当前政府税务监督限于人力物力的限制，监督力度不够。而注册会计师监督存在独立性不强问题，其原因在于注册会计师对企业进行审计发生的成本及会计师事务所的盈利都要由企业来买单，企业是事务所的客户，这样注册会计师的监督就缺乏必要的独立性。部分职业道德缺失的注册会计师会按照企业的意愿在审计结果上做一些人为的调整，这样的监督对企业起不到实质性作用。总之，监督机制不健全为企业自主选择会计政策提供了自由空间而内部审计监督地位不足。
三、我国企业会计政策选择的途径分析
从现有的会计准则看，可供企业会计政策选择的业务环节归纳起来主要有以下几个方面：（1）变更固定资产折旧方法和折旧年限；（2）变更发出存货的计价方法；（3）变更长期股权投资的核算方法；（4）变更资产减值准备的计提方法；（5）变更其他长期资产的摊销期；（6）变更递延收益的摊销方法；（7）改变合并财务报表的范围。本文择其几种方法进行分析。
（一）变更固定资产的折旧方法和折旧年限
变更固定资产折旧政策，包括变更折旧方法和折旧年限，是企业进行会计政策选择的重要手段之一。分析其原因，主要是因为固定资产价值较大，在企业资产价值中占的比重也比较大，折旧率的较小变化就能引起折旧费用的较大变化，因而比较容易达到盈余管理的目的。另外，影响固定资产折旧的因素错综复杂，使得企业管理当局很容易的找到变更固定资产折旧政策的理由。
以固定资产折旧方法为例，固定资产折旧方法有年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。其中，双倍余额递减法和年数总和法是加速折旧法。采用加速折旧法，固定资产使用早期计提的折旧较多，相应的成本费用项目也较高。故企业可以通过自由选择折旧政策来调节短期利润。当然，要注意的是，虽然自由选择折旧政策可以调节会计利润，但企业在进行所得税的核算清缴时，必须按税法规定扣除固定资产折旧额，必须按税法规定进行调整，这样会计核算的成本就增加了。
（二）变更发出存货的计价方法。
发出存货计价方法既影响企业的财务状况，又影响企业的经营成果，体现在以下两个个方面：第一，存货对于资产负债表有关项目有直接影响，包括流动资产总额、所有者权益等项目，都会因存货计价的不同而不同。第二，存货计价对企业损益的计算有直接影响。表现在：（1）期末库存存货计价如果过低，结转到损益中的销货成本就可能过高，当期利润因此而相应减少；（2）期末库存存货计价如果过高，结转到损益中的销货成本就可能过低，当期利润因此而相应增加；（3）期初库存存货计价如果过低，其结转至本期损益的销货成本当然低，相应增加当期利润；（4）期初库存存货计价如果过高，其结转至本期损益中的销货成本当然高，相应减少当期利润。 （三） 变更长期股权投资的核算方法
长期股权的核算方法有两种。权益法核算的特点是，无论被投资单位是否分配利润，投资企业应根据被投资单位盈亏情况和投资比例，确认投资收益或损失，计入利润总额。而成本法下只是根据被投资单位的利润分配情况，投资企业按被投资企业宣告发放的股利计入当期投资收益，不考虑被投资企业实际发生的盈利或亏损。
风险两种方法的特点，可以发现，若被投资单位发生亏损，则成本法比权益法更有利于增加企业利润。而在被投资单位盈利的情况下，权益法更有利于增加投资企业利润。因此，投资企业可能根据被投资企业的盈亏情况，适宜地增加或减少持股比例，借助持股比例变动更改长期股权投资的核算方法，在成本法与权益法之间进行选择，以达到对当期盈利进行管理的目的。
四、不当会计政策选择的不利后果
企业选择不同的会计政策会产生不同的会计信息，导致利益相关者不同的利益分配结果和投资决策行为，进而影响到社会资源的配置效率和结果。会计政策选择是否恰当，直接关系到企业财务信息的质量和信息使用者据以决策的正确程度。
（一）利用会计政策选择会使会计信息失真、资源配置不当
企业会计信息本利益分配和资源配置的基础，具有协调各方利益的功能。国家通过宏观会计政策的制定来规范企业会计行为，企业通过微观会计政策的选择来实现对企业经营状况的记录和对企业利润进行分配。从这个角度看，不当的会计政策选择必然导致会计信息严重失真进而导致利益的分配不公，以及资源的配置不合理。
（二）不当会计政策选择使外部监管成本加大
企业不当的会计政策选择通常具有隐蔽性，因为对微观会计政策的选择通常是在宏观会计政策允许的范围内进行的。比如说发出存货的计价方法和固定资产折旧方法的变更，往往需要会计执业人员结合企业的实际情况根据自己的经验判断来决定的，而宏观会计政策（企业会计准则等）并没有制定一个严格的界限来判定企业所选择的会计政策是符合企业实际的生产经营情况，这就加大了外部监管的成本。
（三）不当会计政策选择使资本市场受到严重影响
上市公司通常利用会计政策选择来影响会计信息使公司在公众心中保持良好营业的形象进而影响其股票价格，最后导致资本市场动荡，也引起了社会公众对资本市场的信心危机，他们对企业经理层、投资者、中介机构乃至政府监管等都产生了怀疑。
五、规范我国企业会计政策选择的建议
（一）加快对会计规范体系的完善
在市场经济体制下，给企业一定的自主选择空间是必要的，但从我国的国情来看，在会计信息失真严重、数据造假屡屡发生，内外部监督机制存在诸多弊端的情况下，缩小企业会计政策选择空间，可以避免企业变更会计政策的随意性，防止企业利用会计政策操作利润、弄虚作假。
再次，要加强对会计政策选择的披露规范，扩大会计政策选择及变更的披露范围，使会计政策选择更多地受到公众的监督。这要求政府尽快制定并出台会计政策披露规则，对会计政策披露的时间、内容、方式、格式和范例等加以具体明确的规定，避免或减少信息的不对称性。企业还应该在财务情况说明表中对会计政策及变更情况予以披露，这样有利于系统、集中、详细地揭示和理解财务信息
（二）建立完善的、公平的经理人激励机制
经理人之所以要利用会计政策选择是因为他们与投资者之间目标及时问观念上存在矛盾。企业应该建立完善的、公平的经理人激励机制，健全考核制度，将其薪酬与企业长期绩效联系起来而不仅仅是将其与短期企业利润联系，在形式上应结合多种薪酬形式而不是仅仅依靠工资和奖金，尽量减少经理人与投资者之间的目标及时间观念上的矛盾。
（三）强化注册会计师行业的监管
企业能够合理选择和运用会计政策离不开外部监督，注册会计师的监管是企业选择与合理运用会计政策选择的重要外部保证。强化注册会计师行业的监管，一是要理顺注册会计师行业管理体制，制定和完善注册会计师管理的法律法规，严格注册会计师的市场准入制度，完善其执业质量检查制度、检查及惩戒处理程序。二是加大对注册会计师的违规处罚力度，将处罚落到实处，依法追究其违规的法律责任。可以通过发布公告等形式，将注册会计师执业情况向社会公布，由社会公众监督，并起到警示作用。三是切实加强对包括注册会计师在内的会计执业人员的诚信教育。
（四）规范会计政策选择披露机制
在会计政策选择中，由于信息不对称，属于企业管理当局拥有更多的真实信息，具有信息比较优势，而且管理层又始终掌握着会计政策选择的主动权，这在很大程度上影响到会计政策选择。因此，必须使得企业会计政策选择的透明度增加，将使企业会计政策选择置于公众的监督之下，如此才能在一定程度上防止经营者利用会计政策选择来损害其他利益相关者的利益，提高会计政策选择的公允性。
