内部价值链视角下的企业环境成本控制及评价指标探讨x
一、引言
自2013年起，雾霾已成为我国最热门的一个词，造成雾霾的原因有很多，去年柴静为此作了深刻的分析，其中提到企业对于环境的污染问题，尤其是制造型企业，“环保”、“生态”、“可持续”、’绿色”等这些词语越来越成为人们所关注的问题。企业作为环境破坏的主要原因之一，主要是由于其有关环境成本管理观念的落后，只考虑企业在生产时“三废”的控制，而忽视了产品在整个价值增值过程的管控。而且，不少企业在生产过程中只是为了应付国家政策的一些硬性规定，从而采取一些事后处理法，这样既给环境造成一定的影响，也增加了企业的经济负担。因此，企业环境成本控制的研究是减少环境污染的有效途径之一。
二、环境成本控制理论和价值链理论
（一）环境成本的含义
关于环境成本的界定，现阶段我国相关研究专家对环境成本含义的界定还没有形成统一标准，从不同角度对环境成本含义有不同的见解。综合国内外学者对环境成本的基本表述，笔者认为环境成本就是企业为了降低企业在生产经营过程中对环境造成的负担，为了执行国家环境保护相关政策采取的一系列保护环境的活动所发生的各种耗费。
（二）企业环境成本控制相关理论
环境成本控制涉及经济学、管理学、会计学与环境学等多个学科。无论是过去、现在或是将来企业经济效益、社会效益与生态效益始终是企业环境成本控制的最终目标。环境成本控制就是企业运用一系列的有效方法，对企业在经营生产过程中涉及有关生态环境的各种活动所实施的一种约束化管理，其本质要求就是要有效降低环境失败成本。通过读对相关文献的梳理，不难发现现有的环境成本控制研究主要从环境成本控制与环境成本核算两大方向进行，对于这两方面的理论主要有生命周期理论、循环经济理论、可持续发展理论等。其中生命周期理论研究较多，这些理论都是从不同视角对环境成本的控制与核算提供一些建议。
本文中的价值链理论的首个提出者波特教授认为：企业的生产经营活动是为公司创造价值的活动，这些活动单元可以看成价值增值的过程，因此这一系列活动就构成一条价值链。在市场经济中，企业是一个独立的主体，同时也是作为整个相关价值链上的一个节点。以这个节点为分界线，节点以外的价值链为外部价值链，节点以内为内部价值链。由此可知，内部价值链实际是企业内部为了企业目标而进行的一系列的价值增值活动。这些活动从产品设计、材料采购到产品生产、产品出售等都是企业内部价值链的主要构成部分。
外部价值链是内部价值链概念向外延的拓展，它涵盖了产品在创造过程中从产品设计到最终消费的所有阶段，它是指企业内部和企业外部相关者为生产或提供最终交易的产品或服务所经历的增加价值的一系列活动过程。它包括企业内部采购与上游供应商、企业内部销售与下游客户、企业内部各部门之间以及同行业的竞争或合作商之间的各种关系等。
三、基于内部价值链企业环境成本控制分析
由图1可知，内部价值链视角下环境成本的控制应从研究、采购、生产及营销四大价值增值阶段着手：
（一）研究设计阶段
产品设计阶段不仅决定着产品的功能作用，也决定着产品后期对环境的影响程度。通过合理开发设计能够从根本上降低产品对环境的影响，例如产品材料的设计，选择可降解、无毒等特性的原材料生产出的产品就比其他一般材料生产出的产品给环境带来的负担就会小的多。总之，研究设计阶段的环境成本控制核心就是要以生态设计理念为主。生态设计模式下的环境成本控制主要包括以下几个方面：
（1） 生态材料设计。原材料是产品生产的源头，生态材料的选择是降低企业环境成本的关键点，生态材料是指与生态环境和谐共存且有利于人体健康的材料。
（2） 生态工艺设计。绿色工艺的核心要求就是选择先进、科学、控制技术高的工艺流程，能够将资源利用率达到最高的制造工艺，同时能最大限度地减少工艺环节、或者将工艺环节中的环境影响降到最低。
（3） 生态包装设计。产品包装物是产品营销的一个重要方式，能吸引消费者眼球的包装物更容易受到广大顾客的亲耐。然而，近些年的包装废弃物污染却成为环境污染的重要因素之一，生态包装成为环保发展的必然趋势。
（4） 产品回收设计。产品回收设计主要考虑产品废弃后的可回收性，比如产品设计时需要考虑的产品零部件是否可以或者容易拆卸，废弃产品回收后的利用价值等。
（5） 产品使用设计。在产品设计时需要尽可能的设计出资源消耗低、环境负担小的产品。这样就可以减少产品在使用过程中对能源的消耗，从而减少环境污染。
（二）采购阶段
目前，大多数企业的采购活动仅仅考虑原材料价格、原材料需求等基本性问题，而其对环境的影响从不在意。本文的绿色采购就是要求企业各个部门协商决策，考虑采购过程中的环境因素与采购活动对后续价值活动所造成的环境影响。绿色采购主要包括这几个方面：
（1） 选择环境影响低的材料。这一策略与绿色设计相呼应，要求企业产品原材料的选择一定要遵从“环境友好”。采购时，首先选择好材料供应商企业，尽量选择注重环保与生态的标准企业。其次，不能只顾短期利益而选择那些不符合生态设计时所选定的原材料。
（2）采购资源的投资回收。采购时，要充分考虑材料的回收利用，比如兔肉食品制造商在购买兔子时就考虑到兔皮、兔血、兔粪等的利用价值，这将会给企业同时带来环境和经济效益。
（三）生产阶段
企业生产阶段其实质就是一个庞大和复杂的输入、输出系统，我国目前大多数企业由于“短视行为”，企业的生产方式都是粗放型的，没有将资源合理、有效的利用起来。这样不仅造成资源的浪费，还对环境造成危害，同时将环境污染的外部不经济转嫁给社会。为了实现共赢，企业需要一种新型的生产方法，即清洁生产。清洁生产是指企业各个相关部门通过对产品的优化设计、原材料的精心挑选、生产工艺的改造、生产设备的更新等全过程的有效控制，对产品的生产过程要求提高资源利用率，淘汰传统大排放的生产模式，以减少废弃物数量，降低废气物毒性和放射性。 企业的清洁生产可以从三个方面考虑：（1）产品体系改革。 以生态为导向的产品设计理念，选择绿色原料为主，使产品在使用过程中及使用后不含危害人体健康和生态环境的因素。在产品设计概念中应该考虑产品废气后的可回收利用性，如易降解、可拆卸等。
（2） 改革工艺和设备。工艺的改革首先要求提高资源利用率，其次减少资源浪费和污染排放。这就要求必须有先进的生产技术与生产设备，尽量保证在工艺过程中无毒性、放射性等物质的排放，尽可能完善生产工艺流程，淘汰落后的生产设备和工艺路线，以最大限度减少废弃物的产生量。
（3）建立生产闭合圈。企业在生产过程中或多或少都会有物料的流失，例如，白酒加工过程中原料的利用程度不够，白酒的挥发，加工过程中的滴漏等。在清洁生产策略中，可以建立从原材料投放到废弃物循环再到最终废弃物的排放处理这样一个生产闭合圈。它要求流失的物料必须加以回收，经过处理再返回到流程中作为原料使用，使工业生产中的“三废”排放水平降到最低，减少其环境负荷。
（四）营销阶段
营销阶段环境成本的控制主要从包装物、运输工具、营销系统和下游价值链四方面进行。（1）包装物。首先企业在选择或者设计包装物时首要考虑的就是绿色包装，要尽量选择那些无毒、可自然降解、可再生的包装物。其次，要实现绿色包装减量化，优化包装结构，减少对包装材料的消耗。最后，研发绿色包装材料的回收利用和再处理技术。
（2） 运输工具。在运输工具的选择上尽可能采用环境污染小的运输工具，同时采用清洁燃料，将运输途中的环境污染降到最低。
（3）优化营销策略。首先，企业的营销渠道长度要尽可能缩短，这样可以减少产品的流动过程，从而减少产品在流动过程中对环境造成的危害。其次，运用良好的营销理念，将绿色营销深入市场营销中，进而影响消费者。
综上所述，企业内部价值链环境成本控制分析可由图2表示：
四、基于内部价值链企业环境成本控制的评价指标分析
产品设计、材料采购、产品生产以及产品营销等这些企业内部价值链生的价值单元就构成了企业的内部生产过程，这些基本活动不仅伴随着价值的创造， 同时也伴随着对环境资源的使用。当我们考察环境成本控制效益时， 我们可以依据上述内部价值链下企业的各个阶段对环境成本的控制思路，可以对不同阶段的控制效果进行评估，在不同的阶段的主要评价指标如图3所示：
（一）研究设计阶段
企业产品的研究设计阶段是产品的萌芽阶段，研发设计从一开始就决定了产品的性质特征，是绿色还是非绿色产品。随着环境问题越来越得到社会公众的关注，绿色产品在市场上取得了一定的竞争地位。也就是说，产品研发设计活动不但能减轻环境负担，同时也能给企业带来相对于竞争对手的超额利润。在研究设计阶段主要就是关于环保研发的投资，比如为研发形成的培训费、设备购置费、实验费用等。环保投资指标是一个企业为了降低企业生产过程中带来的环境污染与提高企业资源利用效率所投入的人力、财力和物力等。它有效的反应了企业在一定程度上的环境绩效水平。这个阶段发生的环境成本控制评价指标主要有：环保培训投入率，环保R&D（research and development）投入率等。
（二）材料采购阶段
在价值链上，企业的采购活动还涉及到上游供应商的外部价值链，这是内外部价值链的衔接点之一，产品的生产和销售最初来源就是企业的采购活动的发生。因此，企业的采购活动它不仅直接影响产品的制造过程，还会影响产品的销售、使用、维修、回收和处理等过程，这是环环相扣的。材料的选择其实质上在产品设计阶段就已经有所考虑，主要是要选择对环境影响低、能回收利用的环保性材料。另外在材料运输时尽量选择污染小的交通工具。因此，在这一阶段发生的环境成本控制指标主要有：绿色材料占有率，运输污染排放量。
（三）生产阶段
我国目前对环境成本的控制最主要体现在这个阶段，特别是制造型企业对于在生产过程中所产生的“三废”的处理。但由于生产设备与工艺等落后，这部分的环境成本控制效果不佳，甚至靠缴纳罚款来维持企业生产。然而，生产阶段的环境成本控制是最显而易见的，它是环境成本控制的一个关键点。可以将污染源最大限度地控制在一定范围内，从而减轻末端治理的压力。生产阶段的主要评价指标有：绿色能源使用率、三废排放达标率、固体废弃物排放量等。
（四）产品销售阶段
企业的环保形象的高低在一定程度上可以促进企业的良好发展。因而，不仅在产品设计、材料采购、生产过程中要体现环保，同时也要在企业的营销服务中体现出来。产品销售应该注重对绿色产品理念的宣传，同时，在产品包装上也要体现环保。尽量让消费者体验到企业环保产品相比其他产品的优势，这样不仅给企业带来经济效益，还为企业在市场中保持良好的公共声誉添砖加瓦。更重要的是让广大消费者一起加入到保护环境的大队伍当中。在这个阶段发生费环境成本控制指标主要有：运输污染排放量，绿色包装物使用率，绿色营销费用投入比等。
五、结束语
环境问题一个重大的、复杂的综合性问题，它不仅表现在社会责任领域，其更为直接地表现在经济领域，尤其突出地表现在企业的生产经营行为及其附带行为上，这也就是说，企业在进行经济活动的同时，需要承担相应的维护并改善环境的责任。因此，如何把环境成本控制活动做好，实现环境效益和经济效益双赢是一项重要且复杂的任务。目前，我国对于环境成本控制问题还仍然处于探索阶段，本文从企业内部价值链的角度对环境成本控制提出一些看法，这仅仅是它的一个方面，对于环境成本控制问题还需要社会各界的共同努力。（作者单位：西南科技大学经济管理学院）
