矿业权价款在煤炭建设项目财务评价中的处理
中图分类号：F23
文献标识码：A
文章编号：16723198（2015）12011501
我国实行资源有偿使用制度，国家既是煤炭资源的所有者又是煤炭资源合理高效使用的管理者，作为煤炭资源的所有者，为实现所有者权益，保障资源的可持续利用，国家向使用资源的单位和个人收取资源使用费既探矿权或采矿权价款是必要的。
财政部、国土资源部先后出台了财建[2006]694号文《关于深化探矿权采矿权有偿取得制度改革有关问题的通知》及财建[2008]22号文《关于探矿权采矿权有偿取得制度有关问题的补充通知》，对矿业权缴纳的办法尤其是分期缴纳业权价款的缴纳办法进行了说细的规定。但是在项目经济评价中，由于不同项目实际情况存在差异，且每个评价人对文件规定的理解不尽相同，导致在煤炭项目经济评价中对矿业权价款的处理的方法不尽相同，下面我们就分析各种不同处理方法存在的问题，及处理方法是否符合相关规定。
1 矿业权价款摊销
财政部颁发的财会字[1999]40号文《企业和地质勘查单位探矿权采矿权会计处理规定》，是煤炭企业对矿业权价款会计处理的主要依据。40号文规定，企业通过缴纳矿业价款取得由国家出资形成的矿业权，应作为无形资产核算，并在矿业权受益期内分期平均摊销。由于该项规定发布的时间比较早，在当时，矿业权交易市场初步建立且发肓尚不完全，只对由国家出资形成的矿业权如何进行会计处理进行规定。随着近年矿业权交易的活跃，出现了通过申请、招标、拍卖、购买、作价出资等多种矿业权取得方式。根据《企业会计准则第6号――无形资产》中对无形资产的定义，无论何种方式下取得的矿业权均应作为无形资产核算，并在矿业权受益期内分期平均摊销。
在项目经济评价中对矿业权价款摊销的处理存在两种不同的观点，一是按项目寿命期（服务年限）平均摊销，这种摊销方法完全符合40号文和《企业会计准则第6号―无形资产》的规定。二是按30年摊销。采用按30年摊销的理由是矿业权价款评估作价时是按30年计算期计算的。《矿业权评估指南》中规定矿业权评估计算年限最多不超过30年，这并不代表矿业权的使用年限只有30年，评估得出的仍然是评估范围内全部矿业权的价值。采用按30年摊销的处理方法是不合理的，也不符合40号文关于矿业权价款在矿业权收益期内分期平均摊销的规定。因此，在项目经济评价中对矿业权价款摊销的处理应该按项目寿命期（服务年限）平均摊销。
2 分期缴纳矿业权价款资金占用费
财政部、国土资源部财建〔2006〕694号文《关于深化探矿权采矿权有偿取得制度改革有关问题的通知》中规定：“分期缴纳价款的采矿权、探矿权人应承担不低于同期银行贷款利率水平的资金占用费。”财政部、国土资源部财建[2008]22号《关于探矿权采矿权有偿取得制度改革有关问题的补充通知》中进一步规定：“分期缴纳价款的矿业权人应按中国人民银行发布的同档次银行贷款基准利率水平承担资金占用费。资金占用费计算基数为本期应缴纳价款的本金，计算期限为延期缴纳的天数，费率按缴纳当日同档次银行贷款基准利率确定。”在项目经济评价中，目前分期缴纳矿业权价款资金占用费主要存在以下几种处理方法。
（1）不计算资金占用费。在项目经济评价中为了简化分期缴纳矿业权价款的处理，不考虑其资金占用费，既资金占用费为零。
假设某建设项目矿业权价款总计100000万元，分五年平均支付，资金费率按10%计算，各种处理方法资金占用费见表1。
矿业权作为无形资产分期延迟缴纳属于一种融资行为，其承担资金占用费实质上是借款利息，因此资金占用费的计算应按照银行贷款的利息计算原则进行，即资金占用费按复利计算。根据该原则可以看出，方法（1）：没有考虑资金占用费，既资金占用费为零，这种处理方法显然不符合694号文关于“分期缴纳价款的采矿权、探矿权人应承担不低于同期银行贷款利率水平的资金占用费”的规定，因此是错误的。方法（2）：资金占用费的计算完全是按照银行贷款利息的计算方法进行的，即按复利计算，该方法既符合22号文的相关规定，也符合资金占用费按复利计算的原则。方法（3）：资金占用费按单利计算，该方法虽然符合22号文的相关规定，但不符合资金占用费按复利计算的原则。方法（4）：按照尚未缴纳的矿业权价款本金计算资金占用费，该方法虽然符合银行贷款利息的计算原则，但不符合22号文关于“资金占用费计算基数为本期应缴纳价款的本金”的规定。所以，综上所述我们得出的结论是方法（2）计算方法最为合理。
随着煤炭管理体制改革的深化发展，煤炭资源配置逐步市场化，煤炭资源一级市场将更多地采用招拍挂等市场竞争方式有偿取得。由于矿业权价款数额巨大动辄数亿甚至几十亿，一般都需要分期缴纳。因此，在项目财务评价中正确处理采矿权价款对合理预测建设项目投资效益具有重要的意义。
