浅析公允价值计量对会计信息质量的影响
一、引言
随着各类资产交易市场的日趋完善，会计学界对公允价值的研究也日益成熟，2014年初，财政部颁布的《企业会计准则第39号 公允价值计量》是这次新会计准则中最大的亮点。公允价值计量对会计信息质量的影响一直是国际会计界研究的热点，FASB、IASC等国际机构针对这一课题也做出了大量研究。我们可以借鉴其研究成果，分析我国现行条件下采用公允价值计量属性对我国会计信息质量的影响，并采取措施加快推动公允价值计量在我国企业会计中的运用。
二、公允价值计量与会计信息质量的相关理论
1.公允价值基本理论
（1）公允价值的含义
对公允价值的定义最具有代表性的是FASB和IASC（IASB）的定义。FASB将公允价值定义为“计量日当天销售资产收到的或转移负债支付的价格”，IASC给出的定义为“熟悉情况的当事人在公平交易中据以进行资产交换或债务清偿的金额”。
2014年1月26日，财政部新颁布的《企业会计准则》，借鉴了FASB和IASC对公允价值的研究结论，将公允价值定义为：“市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到的或者转移一项负债所需支付的价格（引白财政部《企业会计准则第39号――公允价值计量》（2014）第一章第二条。）。”
（2）公允价值计量
在实务操作中，公允价值必须按照优先顺序分层次计量，并且优先采用可观察输入值（第一层次输入值），最后使用不可观察输入值（第三层次输入值）。其中，第一层：资产或负债项曰在活跃市场上未经调整的报价;第二层：除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察输入值;第三层：采用估值法计算得到的资产或负债项目标公允价值。
2.会计信息质量特征
会计信息质量的高低直接影响着决策者做出经济决策的正确与否，因此会计信息一定要符合一定的质量要求。《企业会计准则――基本准则》对会计信息质量做出的要求包括：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。
三、公允价值计量对会计信息质量的影响分析
1.公允价值计量对会计信息质量的正面影响
（1）公允价值计量在一定范围内能够提高会计信息的可靠性
会计信息的可靠性要求如实反映企业经济业务的客观内容，避免误导并尽量减少偏差。历史成本是反映资产取得或者负债形成时的价格，在资产或负债持有期间保持不变，只有在资产转让或负债清偿时才反映其价格的变化。然而，随着现代资本市场的不断发展，股票、期权等金融工具及金融衍生工具的出现，且其价格瞬息万变，显然历史成本计量就显得格格不入了。而公允价值是随着市场的变化而变化的，能够将这些金融衍生品的价格波动及时、准确地在财务报表内得到反映，使企业的财务报表能更客观地呈现资产负债表日企业的各项财务信息，使会计信息的可靠性得到大幅度的提高。
（2）公允价值计量提高了会计信息的相关性
在历史成本计量模式下，资产负债表中的数据反映的是资产或负债取得时的价格，无法反映和跟踪其市场价格变化，尤其是针对瞬息万变的衍生金融工具的计量来说，历史成本计量模式下的报表反映的信息滞后，相关性低，不利于决策者做出正确的决策。而在公允价值计量模式下，以资产或负债在资产负债表目标市场价格在财务报表中予以列示，能够及时反映资产或负债在当前市场条件下的真实价值，全面、真实地反映企业的规模和业绩，使决策者得到最新、最真实的会计信息有利于提高决策者的预测和决策水平。公允价值计量会计信息相对于历史成本会计信息，具有更高的反馈价值和预测价值、更好的决策有用性、因此具有更强的相关性。
（3）公允价值计量提高了我国会计信息与国际间的可比性
会计信息的可比性不仅包括我国企业会计信息的横向与纵向比较，还包括我国会计信息与国际会计信息的比较。2014年新颁布的《企业会计准则》，在更大范围内引入了公允价值计量，加速了我国会计准则与国际会计准则的趋同，使会计信息比较的口径得到很大的改善，这在一定程度上提高了我国会计信息与世界其他国家或地区的会计信息的可比性，有助于加强我国与世界各国的经济联系。
2.公允价值计量对我国会计信息质量的负面影响
（1）我国的现实环境制约公允价值的可靠性
市场环境、法律环境、人力资源等都与公允价值计量运用效果息息相关。首先，成熟、有序的市场条件是公允价值计量应用的必要前提，然而我国的市场经济并不成熟，主要表现在：第一，我国市场竞争不充分，政府对航空航天、白然资源尤其是石油、煤炭等矿产资源等进行严格的控制，甚至形成垄断市场，扭曲了市场交易价格的形成;第二，我国资本市场发育不成熟，没有建立起多层次的融资市场体系，对于利率汇率确定、金融产品及衍生产品交易中，市场并未发生基础配置作用，而是在很大程度上依靠政府的行政手段，这必然使获得公允价值有失偏颇;第三，股票市场价格指数失真，我国股票价格通常被政府、大庄、机构等操纵，使得我同股票价格与真实价值相去甚远，公允价值计量不准确。其次，公允价值计量需要完善的法律、法规、及良好的监督措施作保证，而我国虽然在《企业会计准侧》中提出了公允价值计量原则，但是并未制定公允价值的应用细则，在实务操作中缺乏指导性文件，可能会出现不正确使用甚至滥用的情况。再次，会计人员的职业判断能力大大影响着所获得的公允价值的客观性，而我国会计人员、审计人员、评估人员的专业素质与职业道德参差不齐，总体水平不高，容易造成公允价值判断偏差，降低会计信息可靠性。 （2）按估价模型获得的公允价值可靠性欠佳
在企业实务中，许多资产和负债项目不存在活跃的市场，需要用估值模型估计其公允价值。然而，用估值法对公允价值进行估计时，不仅需要考虑所选用的数学模型本身是否合理，还要考虑各种估值模型计算所需的参数的估计、假定的提出是否合理。参数及假定的确定不仅受到评估人员专业技能的影响，而且受到其主观意志的操纵，如投资的期望报酬率在不同的投资者之间、投资者与管理者之存在很大差异，计算出来的未来现金流量也会产生很大的不同，这也会造成会计信息的可靠性降低。
（3）公允价值计量在一定程度上降低了会计信息的可理解性
在公允价值计量模式下，第一、第二层级的公允价值信息是以市场为基础确定的，市场的非完全有效情况下，市场价格很可能出现非理性波动;第三层级的公允价值信息受到人为因素的影响较大，而这些波动的原因及波动是由何原因造成的均很难确定，需要财务报告使用者对这些主观数据和客观数据之间的差异进行分析判断，评估所获取信息的风险。财务报表数据的波动性降低了财务报告的可理解性，使财务报表的解读变得更加复杂，对财务报告使用者的财务技能提出了新挑战。
四、提高基于公允价值计量的会计信息质量的建议
1.逐步建立公平、有序、多层次的市场经济体系
首先，我国应引入更加充分的市场竞争机制，增强市场的灵敏度，打破行业垄断，培育市场走场成熟和透明，最大限度的保证公允价值的可靠性;其次，政府应鼓励和支持中介服务机构的发展，打破交易双方信息不对称的局面，使双方均能获得相对公允的市场价格。再次，完善公司治理结构，加强内部审计的权威性、独立性，保证企业运用公允价值计量会计信息的客观性、可靠性。
2.完善相关法律法规，为公允价值计量构建法律保障
完善的法律法规体系是公允价值计量会计成功实施的外在保障。虽然我国在2007年就引入了公允价值计量属性，但是对公允价值计量相配套的法律法规、实施细则并不完善，使得我国会计人员对于公允价值计量无从下手。因此，首先要及时制定公允价值计量的应用指南，尤其是非活跃市场下的估值技术应用指南，对现值法估值提供明确的操作规范，使公允价值计量会计达到统一化、规范化、制度化。其次，加强立法监督与审计监督，加大对经济违法行为的惩罚力度，增加会计造假成本，为公允价值的顺利应用构建法律保障，提高会计信息的可靠性。
3.提高会计、审计和评估人员的职业素质
公允价值的获得与会计人员的素质息息相关，应从以下几个方面提高会计、审计和评估人员的职业素质：第一要加强职业道德建设，树立诚实守信的职业操守，做到客观公正，从根本上提高会计信息的可靠性;第二，通过在岗培训、继续教育等方式提高会计人员的专业技能，加强对公允价值估值技术的研究，尤其是对现值估值技术与计算机应用相结合的研究，提高会计人员对公允价值计算的速度与精准度。
4.加强公允价值计量的表外信息披露
公允价值的估计性、假设性、实时性必然会导致财务报表数据具有波动性，所以不仅要在财务报表内披露各资产、负债项目的公允价值及其变动金额，而且要在报表附注中全面披露公允价值计量所采用的估值技术、对估值技术的使用有重要影响的变量及假定的确定方法，有助于理解公允价值不确定性的信息，防止企业管理层运用公允价值计量属性粉饰财务报表，进行盈余管理，任意操纵利润，给股东、投资者、债权人造成经济损失。
五、结束语
综上所述，公允价值计量会计在一定程度上提高了会计信息质量的可靠性、相关性、可比性;但是，由于我国市场环境还不完善，公允价值计量运用的许多条件还不成熟，公允价值计量属性也因此面临各方面的挑战，必然给会计信息质量带来了一定的不利影响。但是，公允价值计量会计作为一种新事物，是资本市场不断发展与完善的结果，其顺利实施必将反过来促进资本市场的不断发展。因此，我们应该综合采取各种措施推动公允价值计量在我国的顺利推行，保证公允价值计量的可靠性、相关性等，为决策者做出正确的经济决策提供保证。
