事项会计理论的现实选择与理性思考
一、事项会计理论：完美中的缺陷
在Sorter提出事项会计思想后，西方一些学者对他的这一理论进行了发展，其中以建立在事项会计理论基础上的会计信息系统的发展为主要方向。总的说来，从20世纪70年代到80年代初期，事项会计理论在西方会计学界产生了不小的影响。但从20世纪80年代中期后，西方主流会计期刊上很少见到专门论述事项会计理论的论文，这一理论也未能再向前得到发展。笔者认为，要探究事项会计理论研究出现这种局面的原因，我们首先应该研究这一理论本身存在的缺陷，而不要因为事项会计理论领域的一些经典作家观点的大转变而全盘否定这一理论。随着社会经济的飞速发展，会计环境已经发生了巨大的变化，新的环境赋予了事项会计理论新的生机。从推动这一理论向前发展的角度出发，我们首先要做的就是找出事项会计理论自身的一些重大缺陷。笔者认为，事项会计理论的缺陷主要体现在如下一些方面：
（一）详细披露所有事项信息可能会泄露企业的商业秘密
事项会计理论的核心思想是提供原始的或汇总程度较低的经济事项信息，由使用者根据自己的需要对这些事项进行重构。虽然从理论上来说，这种会计模式更有助于信息使用者进行个性化决策，但在现实生活中却不大可行，因为详细披露所有事项信息可能会泄露企业的商业秘密。
随着社会经济的发展，各个行业面临的市场渐趋饱和，企业之间的竞争程度日益加剧，现阶段企业之间的竞争实际上是它们核心竞争力的竞争。企业核心竞争力是通过对资源的充分利用和有效整和，从而形成企业独具的、支撑企业持续竞争优势的能力（曹如中、吴桂鸿，2005）。企业的核心竞争力不仅包括其所拥有的独特资产，如商标、专有技术、专门人才，而且还包括对企业对自身资源的有效组合的能力，包括管理水平等。这种核心竞争力是保证企业在激烈的市场竞争中生存和发展的最主要的要素。著名的可口可乐公司之所以在全球取得如此大的成功，最主要的原因是它拥有独特的配方，配方是可口可乐公司的核心机密，只掌握在该公司的几个高层管理者手中。假如企业详细披露这些信息，很可能会被竞争对手获取，则企业的竞争力优势将不复存在。显然不会有企业愿意这么做。从强制披露的角度来说，政府部门不仅不会强制要求企业披露其商业秘密，反而会加以保护，如我国1993年就制定了《反不正当竞争法》，特别强调保护企业的商业秘密。
（二）披露过于详细的事项信息可能会导致信息超载和信息混淆
所谓信息超载，是指由于人脑在处理信息过程中具有一个上限，在一定时间内如果信息量超过了这一上限，将导致信息处理的低效甚至无效。而信息混淆是指由于信息过量导致人脑不能准确识别所需要的信息。
传统会计通过通用的财务报告来提供会计信息，这种通用的财务报告具有标准的格式，报告的内容是经过多重浓缩后得到的，因此便于使用者快速吸收。而在事项会计下提供的是原始的或汇总程度较低的事项信息，相对于通用财务报告而言，这种信息量是巨大的，特别是随着企业数量的不断增长及企业规模的不断扩大，信息使用者面对的将是庞杂的信息体。为了做出特定的决策，信息使用者必须对不同企业的相关事项信息进行提炼和对比分析，大量的事项信息可能会导致使用者无所适从，出现信息超载和信息混淆现象。
从使用者角度来说，他们也并不一定需要很详细的会计信息。如陆正飞等（2002）通过对投资者的调查发现，投资者更倾向于需要前瞻性的信息，他们并不认为披露的越多越好。
（三）事项会计的应用缺乏可行的规范
一种会计理论要得到实际应用就必须制定相应的规范，例如会计准则的制定。从美国会计准则的制定过程或许我们可以体会制定会计规范的重要性。20世纪30年代以前，美国的会计处于一种放任自流状态，全国没有统一的会计规范，企业也没有报送财务报告的义务，只有少数一些上市公司为了从社会上获取更多的资金才报送财务报告，但报告的格式和内容却互不相同，根本不具有可比性（魏明海、龚凯颂，2001）。这导致会计工作处于极度混乱状态，同时也限制了会计理论的发展。这也是导致1929年到1933年经济危机的一个重要原因。在这次危机后，美国成立了专司会计准则制定之责的会计程序委员会（Committee on Accounting Procedure，CAP）（1939-1959），其后又经历了会计原则委员会（Accounting Principles Board，APB）（1959-1973）和财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Committee，FASB）（1973-）几个阶段。会计准则制定机构变更所带来的是准则制定水平的逐步提高，同时也促进了会计理论的逐步发展和完善。
从有关事项会计理论的文献来看，还没有谁提出建立规范的问题，这极大地限制了事项会计理论的发展。从事项会计理论的特点来看，要制定规范，必须考虑如下几个问题：（1）事项确认标准。一个企业发生的经济事项纷繁芜杂，确定将哪些事项纳入会计核算体系将面临很大的难度。在这方面，传统会计强调重要性原则，但由于事项会计的立论基础是信息使用者的需求不可知，因此也很难确定哪些事项具有重要性，即对信息使用者而言是决策有用的；（2）事项计量方式与计量属性的选择。事项会计强调多维计量方式和多重计量属性，但要选择合适的计量方式和计量属性存在困难。例如，人力资源信息以什么形式加以报告？是以雇员的教育背景、工作经验还是以企业在他们身上的支出来报告？（3）事项披露方式。在披露事项信息时，必须根据事项的属性进行分类，分类的标准难以确定。此外，以什么方式披露与某一事项相关的多维计量方式和多重计量属性也是值得研究的问题；（4）财务报告的格式与内容标准。对于不同的信息使用者而言，他们根据某一企业或不同企业的同类事项信息进行重构所得到的报告格式与内容应该是一致的，否则所得到的财务报告会缺乏可比性，因此也应该制定财务报告的格式与内容标准。
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