浅议施工企业BT项目的会计核算
近年来，我国城市基础建设日益增长，而财政收入无法满足资金的需求，在整合社会资本的过程中BT模式得到运用。此外，建筑行业处于白热化的竞争中，使得企业中标机会越来越困难，中标价格一降再降，利润空间不断挤压。为了摆脱这种不利局面，一些经济基础较好，有实力的建筑业企业开始参与融资、建设为一体的BT项目。施工企业通过运作BT项目，把握建设机会，确保企业有项目可做，避免淘汰；同时也能在保证正常的施工项目利润外获得资本运作的投资收益，增加企业盈利能力，提高企业市场占有率。本文从施工企业的角度梳理和探讨BT项目的核算方式、流程及财务管理，能更好地为企业找到利润的源头，占领重要的经营战略领域。
一、BT项目的概念和特点
（一）BT项目的概念
所谓BT模式，即“建设――转让”的意思，BT模式具体是指政府（或业主）授权BT承包商对项目融资、建设，建设后由政府（或业主）进行回购，政府（或业主）向BT承包商偿付融资本金及利息的一种新型的项目管理模式。从本质上讲，BT是一种投资方式。
（二）BT项目的特点
BT模式是一种新兴的建设项目管理模式，与普通的建筑模式有根本上的区别。它以政府和大型基础建设项目为主，分建设期，回购期，且期限较长。业主一般授权具有经济实力或融资能力的建筑企业进行投资、建设，建设完成后“交钥匙”――整体移交给业主。业主再进行回购，在回购期由业主按合同约定支付工程建设费用和融资费用。对于施工企业来说实施BT项目带有一定的投资性质，通过BT项目的建设获取投资回报，同时也解决了业主因为资金短缺而不能实施工程的难题。
二、施工企业BT项目会计核算的方法
施工企业在BT项目建设和合同执行过程中，具有三种职能：项目管理公司、项目投融资者、施工单位。所以其核算的内容包括：核算业主对BT项目的资金拨付以及资金的投入使用；核算BT项目融资费用，整个项目的投资完成情况；BT项目的建筑工程费用，核算工程收入、成本和利润；核算BT项目回购价和投资收益以及收回情况。
BT模式下的会计核算分为两种：一种是投资建设方虽然进行投资，但不参与项目的施工建设，所以工程施工收入和成本不用确认，而是按照《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》的原则，根据合同规定支付施工过程中的工程价款，确认金融资产。由于BT项目的建设周期和回购期较长，一般都超过1年，且资金量大，所以在建设期以“长期应收款”科目归集发生的投入费用，核算实际发生的成本和利息。根据金融资产的“持有至到期投资”的定义，如果项目公司有能力持有至到期且意图明确，可以在建设期结束后，由“长期应收款”科目转入“持有至到期投资”科目进行核算。项目公司在回购期的持续期间内，把每期收到实际的回购款按其占原全部回购款的比例冲减“持有至到期投资”科目，按合同规定把差额部份计入“投资收益”科目。另一种是投资建设方进行投资的同时还参与施工建设，对于业主提供建筑施工服务，应按照《企业会计准则第15号―建造合同》的规定确认合同收入及费用。对发生的借款利息，应按照《企业会计准则第17号―借款费用》的规定，将贷款利息计入工程总成本。具体会计处理如下：
（一）建设期
按实际发生的成本
借：工程施工
贷：银行存款、应付职工薪酬、应付账款等
根据项目管理公司、业主或监理公司的审核的工程进度额确认收入、成本
借：应收账款
贷：工程结算收入
借：工程结算成本
贷：工程施工
同时确认税金及附加
借：主营业务税金及附加
贷：应交税金、其他应交款
在BT项目建设期间，均重复上述会计处理。
（二）回购期
BT项目的回购款及投资回报支付方式一般有两种：一种是等额本金方式；另一种方式是等额本息方式。
1. 等额本金方式
这种方式是指回购期内每期收到等额的本金，投资收益按照尚未支付的本金余额乘上投资回报率，所以每期投资回报不等，本利和也不等。具体步骤：
（1）确定建设期末回购的基价；
（2）计算在确定的偿还期内每期应偿还的本金；
（3）计算每期应支付的投资回报=尚未支付的余额×投资回报率；
（4）每期的本利和=每期应偿还的本金+每期应付的投资回报。
2. 等额本息方式
这种方式是指在项目回购期，每期支付的本金和投资回报之和是相等的，但每期支付的本金数和投资回报数均不相等。具体步骤：
（1）确定建设期末回购的基价；
（2）根据年金现值系数计算出每期相等的偿还金额；
（3）计算每期应支付的投资回报=尚未支付的余额×投资回报率；
（4）计算出每期偿还的本金=每期相等的偿还金额-每期应支付的投资回报。
两种支付方式的不同可以看出：采用等额本息的方式，每期支付的金额相等，但前期支付的本金少，投资回报多，后期支付的本金多，投资回报少；采用等额本金的方式，每期偿还的本金一样，但前期支付的投资回报多，后期相对较少。
（三）收到合同价款时 借：银行存款
贷：应收账款
三、加强施工企业BT项目财务管理的建议
参与BT项目的建设是施工企业发展的必然趋势，为保证工程的顺利进行，财务管理提供了有效保证，因此财务管理工作在施工企业的BT项目中具有十分重要的作用。
（一）承接BT项目事前应做好前期决策的融资准备和财务支持工作
在公司经营部门的协调下，各相关职能部门应当对照招标文件的要求，对项目进行综合分析论证，对项目的总体风险进行预测，对项目业主的信誉、财政状况进行充分调研，对项目收益和融资成本进行测算，并对融资方式和融资方案进行选择，并和贷款银行进行融资洽谈，制定积极的财务管理制度，创造良好的财务环境，为BT项目提供强有力的财务支持。
（二）投标报价时要充分考虑资金成本
由于BT项目的建设期和回购期较长，在测算投标报价时，对融资费用及融资风险要考虑充足。如对融资方案和融资方式的选择对融资费用的影响、国家宏观调控的货币政策对贷款利率和利息的影响、项目实施过程中施工成本的融资成本控制，这些都会给BT项目的资金成本带来风险，所以在资金能够按期足额取得的条件下，公司才能考虑是否参与BT项目的投招标工作，并结合BT项目的进度计划和融资情况对用资计划进行定量地分析，制定预算，控制资金成本，满足施工进度需求。
（三）合同签订时要与招标文件衔接，确保合同签约质量
BT项目的合同中须明确回购基准日、回购期数、回购条件和回购期资金利率等。对每期回购款的具体支付时间、履约保证金的退还时间等同样须在合同中明确规定。为确保回购资金的按期支付，还可以要求政府或业主出具项目回购承诺函，或以第三方（银行）的名义提供回购担保函。
（四）施工阶段要加强总体筹划，提高工程质量
施工单位要组建BT项目的管理机构，落实内部考核目标。编制项目资金的预算，落实融资资金到位，并制定科学的建设计划，按照工程进度合理安排资金使用量，控制融资费用。同时定期召开项目分析会，及时发现问题，促进项目经营目标的实现。当BT项目完工达到验收条件，及时办理材料调差、人工单价、设计变更等资金费用的调整工作，及时清算监理费用、建设管理费等资金费用，项目审计决算后，与业主确认项目回购基价，计算确认建设期资金利息。
（五）重视回购期的资金收回，确保企业收益
BT项目竣工后，按业主要求做好项目的移交，配合审计部门做好审计工作，业主按合同约定按时支付回购款，若出现不能按期收回时，应派专人及时与业主进行沟通谈判，及时解决资金回收问题，减少企业资金额外的融资成本。
四、 结语
随着市场经济的不断发展和完善，BT模式的工程建设越来越受到政府部门的重视，同样BT项目也会成为建筑施工企业的一种发展机遇，成为施工企业新的利润增长点，提升施工企业的竞争力，所以对BT项目中财务核算和财务管理工作的研究具有重要的意义。
