PPP项目会计核算相关问题研究
[DOI]1013939/jcnkizgsc201519162
1PPP项目及其会计核算概述
PPP（Public Private Partnerships）项目主要是指在政府的公共基础设施建设过程中，为了重点解决财政资金不足以及项目管理经验欠缺的问题，通过政企合作项目建设的方式，进行公共基础设施、公用事业的建设，并依靠项目建设完成后运营过程中的收益实现投资回报。PPP项目的运行机制为：首先政府与企业达成特许经营权协议，之后政府部门授权相应的投资机构，现阶段主要是地方投资管理中心或者是投资公司与私营企业共同出资成立PPP项目公司负责PPP项目的建设与运营，也就是分别组织项目建设工程的分包、项目融资、项目投保以及项目咨询等机构参与到项目建设中，并进行后期运营阶段的管理。
会计核算则主要是通过以货币作为主要度量手段，依靠相应的理论与方法，对经济活动主体在开展生产经营活动或者是预算执行阶段的行为所进行的全面的记录、汇总分析以及考核控制，以会计报表的形式，为经济主体管理者提供全面的会计信息数据。PPP项目的会计核算，则主要是针对PPP项目的会计确认问题。国外在PPP项目会计核算方面的经验做法，主要是以《服务特许权协议》作为基础的依据，在使用范围的界定上，主要是确保基础设施的控制权属于授权人，如果项目服务特许权协议结束时存有重大剩余利益，则由项目公司交还授权人。
2PPP项目公司会计核算的理论分析
（1）会计目标。对于我国的PPP项目而言，会计信息的使用者主要是政府授权管理部门、合作企业、融资金融机构以及项目公司管理者；此外，政府主管部门、监管机构等都需要涉及使用会计信息。因此对于PPP项目会计核算的会计目标，首要前提是满足受托责任，准确的反映项目建设的社会效益以及经济效益，同时应当适当的满足对于项目公司管理决策的辅助作用，兼顾决策有用的相关要求。
（2）会计假设。在会计主体假设方面，按照PPP项目实施的组织结构特点，会计主体应该包括两方面，即PPP项目公司以及政府；对于PPP项目的持续经营建设，由于政府的目标是基于增加投资并扩大基础设施服务规模，而合作企业则是以获取项目回报为主，因此持续经营假设并非永久经营，而是在没有意外情况下特许期内的持续经营，如果出现重大风险或失败则会造成经营终止；会计分期假设，重点是要求项目公司合理的进行会计期间划分，并核算不同期间的具体收益以及支出情况，充分明确不同的会计期间合作各方产权主体的收益与支配权情况；对于货币计量与非货币计量共存假设方面，由于PPP项目既要体现经济效益，同时更要实现社会效益，因此货币计量与非货币计量必须共存。
3我国PPP项目会计核算实施的建议
31会计原则的确定方面
会计原则是指导规范会计工作的基本依据，在PPP项目会计核算的会计原则确定上，应该重点在以下几方面进行明确。
（1）会计信息质量要求。对于PPP项目会计核算中会计信息质量的要求，应该重点确保可以为PPP项目公司主体以及利益相关者提供决策管理所需要的基本信息，有助于会计信息使用者对PPP项目公司的经济状况作出准确的评价；同时，要重点确保会计信息的真实可靠，没有失真问题，对于相应的经济情况在不同的会计期间应该采取相应的会计处理程序或者会计处理方法，以确保会计信息的可比性。此外，对于PPP项目公司的各种产权变动或者是权益活动必须及时进行确认计量与报告。
（2）会计要素确认。对于PPP项目公司的会计要素确认，主要是依据权责发生制的原则要求，具体的要求就是收入实现、费用配比，资产应该在后期确认为费用支出，负债则确认为交付现金的义务。
（3）会计要素计量。对于会计要素计量，同样应该遵循历史成本原则、会计重要性原则以及谨慎性原则的要求，尤其是确保遵循重要性的原则，根据资产、负债以及权益等交易事项的重要程度分别进行相应的会计业务处理。
32 PPP项目会计核算的具体建议措施
（1）PPP项目公司成立阶段的会计
核算。在PPP项目公司成立阶段，重点是按照项目公司的产权主体界限，合理的进行会计核算单元的划分，在公、私两个大单元的基础上，将不同的投资单位作为会计核算的小单元，之后按照会计核算单元的划分分别进行会计核算中资产负债、权益分配、收入、费用以及利润等不同会计要素的分配与归集。同时在每一个会计期间的期末按照会计核算单元进行信息披露，以准确地反映不同产权主体的具体财务信息。
（2）PPP项目公司项目建设阶段的会计核算。在项目建设阶段，首先应该对资产根据产权的不同进行合理的划分，对于拥有完整产权的资产则应该按照会计准则中对于无形资产、金融资产以及固定资产的类别进行核算；对于特许经营权资产则应该单独核算。在项目建设阶段如果由于特许经营权资产而导致借款费用资本化，则应该将其计入无形资产的价值。
（3）PPP项目公司项目运营阶段的会计核算。在项目的运营阶段，对于收入类型的确定，应该将收入计入公司的营业收入，而不应该将其划分为投资收益，收入类型的确定是很关键的因素，在进行会计核算的过程中，必须处理好这一点。在项目公司的特许经营资产的摊销方面，应当根据特许经营权的期限要求，按照特许经营权的全部入账价值进行摊销处理，而且在摊销的过程中不应当考虑残值要求。在项目运营阶段的后续支出管理方面，为了确保基础设施正常发挥作用而产生的维护支出则应当计入当期损益进行会计处理；对于公共基础设施的定期检测或者是重大的维修处理等相关的支出内容则应该计入项目的资产价值。
（4）PPP项目公司移交阶段的会计处理。对于移交阶段的会计核算，特许协议内规定需要无偿移交的部分，则不需要进行有关的会计处理。对于PPP项目公司的所有资产，则应该具体按照特许协议规定以及国家相关的法律法规要求进行全面的清算处理。
4结论
科学合理的进行PPP项目会计核算，不仅可以提供全面准确的会计信息，而且还可以反映相互之间项目建设期间各投资主体的产权价值流动。在进行项目会计核算过程中，相关管理部门应该准确的界定PPP项目的范围，明确核算的重点，进而不断提高项目会计核算水平。
