商家让利会计核算及税务处理研究
中图分类号：F234 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2016）03-130-02
一、研究背景及意义
在当前商业活动中，为调动购货方积极性，商家制定的让利政策种类繁多。所谓让利是指商家根据一定标准，以现金、实物或者其他形式对购货方进行激励，从而刺激市场对于商品的需求。
此类营销政策正呈现多样化，且会计准则与税收法规的规定针对性不强，导致此类活动的核算与处理成为实务难点。本文分别对商家常见让利行为的会计核算与税务处理进行探讨。
二、商家让利的种类
（一）以加快资金回笼为目的的让利
现金折扣是为督促购货方尽早付清货款而提供的一种价格优惠。现金折扣通常以分数形式表示为：2/10，1/20，N/30（折扣率/回款天数）。
（二）以增加销售额为目的的让利
1.实物返利是指商家在销售商品时为鼓励购货方购买产品，购买量或购买金额累计达到一定金额时，给予的实物返还行为。
2.现金返利是相对于实物返利而言，当购买量或购买金额累计达到一定金额时给予资金返还的行为。
3.折扣销售又称商业折扣是指购货方在购买货物时，因购货方购买数量大或金额高，在结算时给购货方的一种价格优惠。
（三）以补偿为目的让利
销售折让是指厂家售出的商品因质量不合格或去掉零头等原因而在售价上给予的折让。
三、商家让利的会计核算及税务处理
（一）现金折扣
1.现金折扣的会计核算。
根据《企业会计准则第14号―收入》第六条规定销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。
【例1】A企业2016年1月1日销售给B企业商品一批，售价（不含税）100万，A企业为增值税一般纳税人。A企业信用政策为2/10，n/30。假设现金折扣是含税折扣。
（1）2016年1月10日商品发出且已办完托收手续
借：应收账款117万
贷：主营业务收入100万
应交税费-应交增值税-销项税额17万
（2）2016年1月15日B企业支付货款
借：银行存款114.66万
财务费用2.34万
贷：应收账款117万
2.现金折扣的税务处理。根据国家税务总局关于修改《增值税专用发票使用规定》的通知（国税发[2006]156号）第十四条一般纳税人取得专用发票后，发生销货退回、开票有误等情形但不符合作废条件的，或者因销货部分退回及发生销售折让的，购货方应向主管税务机关填报《开具红字增值税专用发票申请单》。可以看出现金折扣不属于本规定中列举的开具申请单的条件，故现金折扣在发生时不允许冲抵销项税额。
根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第一条第（五）项规定债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。可以看出现金折扣可以在企业所得税前扣除，在实际操作中企业应准备双方盖章确认的合同、折扣金额计算表、银行付款凭据、收款收据等证明该业务真实发生的合法凭据作为做账依据。
（二）折扣销售
折扣销售一般在交易成立、资金结算时一并兑现，实质上是一种先打折后销售的行为。
1.折扣销售的会计核算。根据《企业会计准则第14号―收入》第七条销售商品涉及折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
【例2】某电商为增值税一般纳税人，2015年年底元旦促销，凡购买微波炉一台即赠送一套餐具。微波炉售价（不含税）500元/台，成本200元/台，餐具售价（不含税）100元/套，成本50元/套。2015年12月共计销售微波炉10000台。
假设折扣部分与销售额发票开在同一张发票上会计核算如下：
借：库存现金585万
贷：主营业务收入500万
应交税费-应交增值税-销项税额85万
同时结转销售成本：
借：主营业务成本250万
贷：库存商品250万
假设折扣部分与销售额发票未开在同一张发票上会计核算如下：
借：库存现金585万
贷：主营业务收入500
应交税费-应交增值税-销项税额85
同时结转成本：
借：主营业务成本260万
贷：库存商品250万
应交税费-应交增值税-销项税额10万
2.折扣销售的税务处理。
《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》（国税发[1993]154号）第二条第（二）项规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税”。同时《关于折扣额抵减增值税应税销售额问题的通知》（国税函[2010]56号）规定纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。因此企业在进行折扣销售时，应特别注意开具发票时应将折扣额在发票的“金额”栏中体现，不能在备注中体现。 （三）实物返利
1.实物返利的会计核算。
在会计实务中，对于实物返利通常有两种会计核算方式：一、销售时确认收入，返利时视同捐赠。二、销售时确认收入，返利时视同发生销售折让。
对于实物返利的会计处理笔者有不同的思路。附有实物返利的商品销售实质上是以结算金额采购包括返利商品在内的全部商品，因此返利商品应当在交付时确认收入和成本。在本次商品销售时应当归属于以后期间的收入计入递延收益。
【例3】A企业为一家轮胎生产企业，A企业的销售政策规定购货方累计购货不含税金额达100万元，给予累计购货不含税金额10%的实物返利。2015年1月份B企业购1000个，2015年3月B企业购4000个，假设每个轮胎不含税售价为200元/个，成本100元/个。2015年3月当年累计购货不含税价100万元。假设双方均是一般纳税人，销售结算时全额开具增值税发票。
对于销售方会计核算：
（1）2015年1月会计分录
借：应收账款23.4万
贷：主营业务收入18.18万（=18.18）
递延收益1.82万
应交税费-应交增值税-销项税额3.4万
同时结转成本：
借：主营业务成本10万
贷：库存商品10万
（2）2015年3月会计分录
借：应收账款万93.6万
贷：主营业务收入72.73万（=72.73）
递延收益7.27万
应交税费-应交增值税-销项税额13.6万
同时结转成本：
借：主营业务成本40万
贷：库存商品40万
（3）2015年4月A企业向B企业返轮胎500个
借：递延收益9.09万
贷：主营业务收入9.09万
同时结转成本：
借：主营业务成本5万
贷：库存商品5万
2.实物返利的税务处理。在税务处理上笔者认为实物返利实质上可分解为两个动作，一为返利，二为购货，即以返利金额购买货物。根据《关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》（国税函[2016]1279号）纳税人销售货物并向购货方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，销货方给购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。即：返利过程是销售方根据红字专用发票冲减收入和销售税，而购货过程则是通过开具同等金额的蓝字增值税发票，确认收入和销项税额。收入和销项税额均是一加一减，不影响当期应税收入和销项税额。
（四）现金返利、销售折让
1.现金返利、销售折让的会计核算。
《企业会计准则第14号―收入》第八条企业已经确认销售商品收入的售出商品发生折让的，应当在发生时冲减当期的销售收入。笔者认为虽然现金返利与销售折让业务动机不同，但实质上都是对商品在售价上的折让，可同时适用本准则的规定。但如果当期现金返利或销售折让金额大，应当调整以前年度损益，不应当冲减当期销售收入。
【例3】假设购货方累计购货不含税金额100万时，销售方给予不含税货款10%的现金返利。2015年4月25日销售方返利10万元，假设当期现金返利开具增值税红字发票，则会计核算如下：
借：应收账款11.7万（红字）
贷：主营业务收入10万（红字）
应交税费-应交增值税-销项税额1.7（红字）
2.现金返利、销售折让的税务处理。
根据《关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》（国税函[2016]1279号）规定对销售返利、折让部分可开具增值税专用发票，抵减当期应税收入和当期增值税销项税额。
四、结论
对于种类繁多的商家让利行为，实务中没有统一的处理原则和标准，因此理论界有必要针对这类业务的处理进行统一。只要销售实质上符合收入确认原则即可确认收入同时结转成本。同时税务也应对多样化的商家让利政策持续更新税收法规。
