公立高校购买服务的财务思考
【中图分类号】F230 【文献标识码】A
20世纪80年代末以来，随着对提高政府行政效率和公共服务质量以及降低行政成本的需求，世界各国兴起了行政改革的浪潮。我国内地的政府购买服务于1998年第一次进入实践领域，始于上海罗山市民休闲中心的政府养老服务委托。此后其他城市陆续进行了探索实践，积累了不少成功的经验。在各地的积极探索与实践下，至2013年国家层面下发了《国务院办公厅关于政府向社会力量购买服务的指导意见》（国办发〔2013〕96号）和《政府购买服务管理办法（暂行）》（财综〔2014〕96号），福建省层面下发了《福建省人民政府关于推进政府购买服务的实施意见》（闽政〔2014〕33号）和《福建省政府购买服务实施办法（暂行）》（闽财综〔2015〕17号）。这些实施意见和实施办法为实务中的政府购买服务的实施工作提供了政策指导，规范了政府购买服务的工作程序。
政府购买服务在经济实质上是市场经济中的买卖活动，而所有的买卖活动均为资金在市场中的流动现象，离不开财务活动。本文通过分析公立高校购买服务的现状，分析其在推进购买服务中财务管理上存在的缺陷，探讨公立高校如何积极采取措施推进购买服务的改革，不断提升社会公共服务的效率和质量，提高财政资金的使用效益。
一、有关概念的界定
1. 公立高校
公立高校是向社会提供公共服务以及履职服务且经费由财政负担的事业单位，指依靠国家或地方政府财政拨款为主的高等学府，以区别于民间资本为主的民办高校。公立高校属于政府购买服务管理办法规定的购买主体，民办高校则不列入政府购买服务政策执行的范围。
2. 政府购买服务
政府购买服务是指为了提升服务质量和水平，提高公共服务效率，各级党政机关事业单位和团体组织把本应直接向社会提供的一部分服务，通过直接拨款或公开招标方式，交由具备条件的社会组织或事业单位承担，并由政府根据服务的数量和质量向其支付费用。
3. 公立高校购买服务
公立高校购买服务是指依靠国家或地方政府财政拨款为主的高等学府为提高向社会公众提供的服务质量，以契约（合同）方式向有资质的营利非营利组织或其他政府部门事业单位以及个人等采购由购买方界定种类和品质的全部或部分公共服务的行为。
二、公立高校购买服务的现状及存在的主要问题
1. 购买服务的类别、额度及其趋势
公立高校中的外拨协作费、委托测试费、设计费、物业外包、工程及设备维修、广告宣传、审计、法律咨询、医疗卫生、邮政通讯、信息网络构建、电子图书数据等属于购买服务范畴的支出，且金额较大，呈现逐年增长趋势。如附表1所示，某公立高校购买服务支出经费从2012年到2016年呈逐年增长趋势，占总支出的比重也在不断增加。
2. 存在的主要问题
公立高校购买服务支出不管是绝对值上还是相对值上都呈现逐年增长趋势，这也印证了公立高校在推进政府购买服务改革方面的不容忽视的重要地位。其中的委托测试化验费、实验费等支出额度较大，此类购买项目既不属于设备或材料，无法按照设备或材料采购方式进行公开招投标，通常以单独来源采购方式进行购买，面临一定的管理隐患，亟需规范。当前，公立高校在规范购买服务支出方面尚存在制度、流程等方面的内控缺陷，主要表现为：
（1）购买服务缺乏具体实施办法的指导
当前省里已经根据中央关于政府购买服务的指导意见制定了《福建省人民政府关于推进政府购买服务的实施意见》，但是高校是特殊的事业单位，其?买服务有自身的特点，而省里尚未制定高校等特殊的科研教学事业单位适用的购买服务实施办法。具体到某个具体的高校，其设备及工程采购大都有根据省里集中采购目录及限额标准制定符合学校实际的物资设备采购招标及验收管理办法，但是购买服务无法完全适用物资采购办法。具体实施办法的缺失，使得高校购买服务的整个流程无章可循，未明确具体的采购范围也限制了购买服务的全面推广。
（2）缺乏科学有效的服务购买计划
按照实施办法的规定，公办高校在编制下一年度预算时需编制年度购买服务计划。要求高校提前半年制定准确的购买服务年度预算，在政府采购预算表中详细列明采购服务的名称、采购数量、采购单价、资金来源等。由于高校的购买服务有其自身的特点，预算往往是根据学校的发展情况和当年的招生规模来确定的，而且一些特定的服务项目技术含量高并且时效性强，因此在提供财政预算时，难以提前半年提供有关的技术参数指标服务项目的质量数量金额等信息来制定科学性的购买服务计划。此外，由于体制的原因，当然绝大多数高校的财政预算和校内预算难以同步和一致。上述情况影响了政府采购预算中服务购买计划编制的准确性，导致购买服务计划编制偏于粗放，影响了学校的整体预算管理质量。
（3）购买服务的会计核算有待规范
根据会计制度规定，购买服务属于公立高校商品服务支出，需按规定作为商品服务支出处理。但由于服务是一种特殊的商品，部分服务产生的效益不止是当下的，可能会产生诸如无形资产等持续效益，需要探讨如何评估和确认该类服务会计核算和估值。部分服务产生的效益是有一定的期限的，也需探讨如何应用权责发生制在会计账务上对其进行体现。 此外，购买服务在账务处理中是否需要单独设置项目对其进行过程管理，全程监控，尚为空白，需要我们进行思考和积极探索完善。
（4）购买服务的绩效评价缺失
购买服务属于商品服务购买，但又不同于一般有形商品的购买。高校的有形商品购买有成熟的一整套评审制度，对于大型的或精密的仪器、器材，在采购之前有购前认证，由专家进行评审决定该不该买，商品买回来有完善的验收程序，验收也有一套完善的标准，大部分的仪器都有一个保修期，订立合同时都有留一部分的质保金，只有在商品在一定时期内能正常使用的情况下商家才能拿到全部的货款。
购买服务购买的是服务，不是有形商品，如何在采购以前定义购买服务的标准，如何评估购买服务的真实需求，在双方签订合同时如何定义服务标准，在服务提供后购买主体如何组织进行服务验收与服务质量的评价，均需高校在进行购买服务以前详细地考虑，并制定相应的制度组织相应的部门或小组对此进行负责。
三、完善公立高校购买服务的建议
任何一项新事物的诞生与实施，都需要相应的制度与流程与之配套，促使其健康有序的发展。公立高校必须改进其目前在财务方面的一些制度缺陷与流程问题，以适应购买服务的推广与落实。
1. 制定高校购买服务制度，出台详细的服务采购目录
无规矩不成方圆。当前，从政府层面已陆续出台了相关政府购买服务的相关政策规定，公立高校内部应依法制定适合自已实际的购买服务制度，制定从购买主体、承接主体、购买内容、购买方式到预算、财务管理、绩效和监督管理的采购流程，使得购买服务活动规范化。
此外，制度通常只起到一个指导性的作用，高校的当务之急是制定详细的购买服务目录。高校可结合本校的具体需要和实际情况，将当地政府规定的政府采购服务范围和服务采购目录作为参考，制定符合自身特点的购买服务目录。制订目录过程应遵循详细、科学、实用性原则，要符合市场化，同时要兼顾国家关于科研教学等方面的新政策，在这两个的基础上要坚持创新，要大胆地开展公立高校购买服务。
2. 强化购买服务预算，提高预算精细化水平
财务部门应加强对购买服务工作相关政策的宣传培训，提请校级领导提高对购买服务预算的重视度，全面提升师生对购买服务预算的认识水平。财务部门负责对学校二级预算部门的购买服务预算编制提出要求并提供业务指导。各院、部、处是购买服务的实际执行部门，需对购买服务的内容、数量、质量要求、购买方式、购买金额和承接主体等做好充分的需求认证和市场调研，编制形成切合实际的购买计划。财务部门将各部门最终定稿的购买服务计划汇总，统一编制成科学合理的预算。只有通过这样的程序编制出来的购买服务预算才是符合实际需要，实现项目资金来源与项目购买的统一。
3. 完善购买服务的会计核算
为在账务上完整地直观地反映公立高校购买服务的会计核算情况，建议在“商品和服务支出”科目下设“购买服务”二级科目，并在“购买服务”下根据购买服务的具体内容设置子科目。该科目专门用于核算公立高校通过编制购买服务预算而采购的服务。其账务处理流程和正常的商品采购一致。
当购买的服务会产生持续的社会与经济效益时，应组织专业人员对其进行评估，借鉴“无形资产”的管理方式，确认它的价值并在会计上予以体现，在“购买服务”科目下设“服务无形效益”子科目。该服务的无形效益价值等同于资产负债表中的无形资产。当购买服务的无形效益持续时间有一定的期限时，应设置类似于“长期待摊费用”的科目――“服务无形效益待摊”。按期将购买服务的全部成本按照合理的比例分摊到购买服务的具体内容上和“服务无形效益”或“服务无形效益待摊”中。“服务无形效益”的成本参照无形资产的摊销，按照服务产生效益的期限平均分摊到相应的成本支出中。“服务无形效益待摊”根据服务无形效益发挥作用的期限内分期在会计上归入相应的支出。
新《高等学校会计制度》要求按照权?发生制原则来核算“固定资产”，同理，对服务采购活动设置“服务无形效益”和“服务无形效益待摊”两个科目，也是参照权责发生制原则的核算基础。根据服务效益产生作用的期限来分摊服务的成本，而不是在服务购买完成验收一次性地将服务成本归入当期支出，更有利于准确地反映会计信息，更精确地核算高校购买服务的成本支出。
4. 加强购买服务项目绩效评估
公立高校应该加强购买服务项目的绩效评估机制，绩效评估的最终目的不是找问题，而是通过专业性评估来协助服务承接者更好地改进项目服务，完善项目申请与管理，实现“以评促建”。同时，也为日后有效地承接购买服务项目做准备。
公立高校应该成立专业的项目评估小组，专门负责服务采购项目的绩效考核工作。成员包括购买服务执行部门、国资、财务，审计、特定的专家组成员、服务承受对象等。评估的内容应包括服务承接者提供服务的专业性、服务项目完成度、项目完成质量、项目资金支出的合规性。评估的结果应该作为经费结算的依据，如：评估结果为“合格”及以上等次并履行了合同要求的，可支付尾款费用；评估结果为“不合格”的服务项目，应扣减相应的费用并按合同约定追究违约责任；评估结果为“优秀”的，该服务承接者在同等条件下具有获得次年承接公立高校同类购买服务项目的优先权。
