合伙文化与我国会计师事务所体制改革
合伙型会计师事务所虽然解决了独资型会计师事务所资本扩张难的问题，但在过重的法律责任与保护无过错合伙人方面却束手无策。会计师事务所合伙文化是以事务所价值观为核心的意识形态，是将法律控制转化为自律控制、他律控制与自律控制有机结合的桥梁。优秀的会计师事务所文化应当以人为本，注重人的价值的实现，通过实现从业人员的价值实现事务所的目标，注重团队精神。
合伙文化本身决定着会计师事务所中从业人员的行为。美国著名文化人类学家怀特认为行为是文化的函数。诚信、正义是注册会计师的重要品质，也是合伙文化的重要内容。注册会计师越讲究诚信、正义，所提供的信息就越真实，其社会效用就越好，国内外许多企业、会计师事务所出问题，与其负责人不讲诚信有很大关系。
合伙文化影响着合伙制会计师事务所的有效性，也影响其发展。注册会计师合伙经营一项事业，意味着他们对某种合伙文化的认同和结合，意味着他们有相似的价值观，能为一个共同的目标，发自内心地进行自我控制。合伙文化所形成的会计师事务所竞争力，必然会产生强有力的经营效果。合伙文化的先进与落后影响着会计师事务所的经营效果。只有树立正确的合伙价值观和人文精神，合伙制会计师事务所才能创造出更大的辉煌。日本政府在总结明治维新时期经济能够迅速发展的经验时发表过一个白皮书，其中有一段话：日本的经济发展有三个要素：第一是精神，第二是法规，第三是资本，三个要素的比重是50%、40%、10%.
合伙制会计师事务所应当成为合伙文化的“趋同体”。所谓趋同之意，即指“精诚合作”之境，这并非一朝一夕的努力所能及的，而是要经历一个相对比较缓慢和持久的“趋同”过程，须先后历经融汇、融渗、融合、融生四个发展阶段才能达到。这种“趋同”过程的结果，决不意味着一方对另一方的心理定势和文化倾向的全盘否定和同化，而应当是双方有机的相汇、相渗、相合，做到取长补短、优势互补，并且相生出一种既不同于这一方，又不同于另一方的崭新的心理模式和文化类型。由此可见，“融生”出一种新的心理模型才是合伙制会计师事务所作为精神文化合作载体“趋同”的目的所在。
四、合伙文化与我国会计师事务所体制改革
个人与团体的关系，是大多数会计师事务所合伙文化首先需要考虑的问题。真正完整的会计师事务所应该是所有者、经营者、劳动者三者具备。而每一个方面都从自己的角度来理解和对待事务所和事务所的精神。不正确处理这三者关系，就不可能形成一个整体，就不能较好地形成事务所组织理念和团队精神。事务所作为特殊企业，三者的界限相对模糊。大部分注册会计师既是所有者、经营者，又是劳动者。事务所的这一特殊性决定了事务所虽然按照《公司法》实行了公司治理，但是往往难以形成法人治理结构。这是事务所的体制问题，但又是事务所文化中的基础部分。解决这个矛盾的可行手段，还是要依靠“共享的价值观”和“人本管理观念”，并要有切实的变革手段。第一，推行民主化管理。事务所是“知识型组织”，是注册会计师价值体现的载体，不仅仅是个人或团体牟利的工具。事务所的有效管理和长远发展依赖于注册会计师，这是民主管理的内在基础。从外部看，不断增加的机会和快速激烈的竞争，也迫使事务所的管理越来越趋向民主化，因为这是取得竞争优势的唯一途径。第二，重能力而轻级别。作为文化型会计师事务所，注册会计师的自我实现价值在于创造而不是在于权力，在于工作而不在于等级。知识和能力构成事务所的价值基础。因此，注册会计师的报酬，应根据贡献大小而非职位的高低。这将有利于谈化级别和地位竞争，净化人与人之间的关系，保持事务所人文环境的和谐、协调与美好。
这也是优良合伙文化形成的基础。第三，核心层的自我超越。注册会计师是一项事业，将事务所做大做强是一种“境界”。但事务所管理层如果没有正确的理念和远大的抱负，要将事务所推上光明大道也不太可能。如果以善于把握方向和处理人际关系的能力作为价值尺度，管理层一定要比贡献在业务上的属员拿得多，既要“升官”又要“发财”，将大大增加内部摩擦。要么专业人员都向经理岗位上拥挤造成人才浪费，要么各奔东西造成人才流失。主任会计师及管理者们应该把握好自身的管理角色，实现自我定位、自我约束、自我实现、乃至自我超越，唯一需要做好的就是使事务所内资源各得其所、各尽所长，使注册会计师在各自的岗位上实现自我价值，获得他应得的经济的、社会的和自我需要的满足。
会计师事务所是注册会计师企求使生活过得好的合伙关系。每个会计师事务所看似驳杂的表象之下，其实都有个共同的理念，叫做“追求好生活的合伙关系”。会计师事务所的最终意义是要使人们的生活（包括自身）繁荣，达到卓越。会计师事务所由众人集结组织而成，不论其组织有多复杂，它都是一个注册会计师生活与工作的结构。注册会计师业发展到今天这个程度，该自问一下：“我们的注册会计师们知道会计师事务所是一种追求好生活的合伙关系吗？”如果对这个问题出现否定的答案，那么迟早会出问题。
生根于中国文化传统的中国人所特有的心理、行为、习惯等，深深地理藏在中国人精神深处，这些可以感觉到、捉摸到的因素，应该在会计师事务所体制改革时充分地加以考虑。我们可以制定很好的新的注册会计师法规、制度以及各项改革措施。但是最难控制的，还是人的心理与行为因素。事实上起决定作用的还在于，要使人们习惯于在这种新的法规、制度和改革措施下，注册会计师自觉地做允许他们做的事。这就需要这一切都比较符合人们的文化传统。如果不符合人们的固有文化传统，改革就会遇到阻力，而且改革的效果也不会理想。
从理论上讲，合伙制会计师事务所的合伙人之间由于承担无限连带责任，共担风险，合伙人之间存在相互制约的关系，这种无限责任的制约机制，使注册会计师能保持超然独立性和高度的职业谨慎。
原红旗、李海建在《审计研究》2003年l期发表了“会计师事务所组织形式、规范与审计质量”论文， 他们经过实证分析认为：目前影响我国上市公司审计报告意见的主要是公司本身的特征，会计师事务所的类型没有对审计意见产生明显的影响。从整体上看，各类型事务所的客户公司也不存在明显的特征差异。为什么会出现这种情况，可能性是因为：我国会计师事务所在优化组织形式和扩大规模的进程中存在一些问题，使得目前会计师事务所的组织和规模没有达到理论上应有的效果。从合伙制事务所看，虽然在注册会计师法中规定了合伙制事务所合伙人承担无限责任。但在实践中由于法律等方面的原因，很难确实有效执行。如我国法律中没有规定个人财产登记制度，对由于审计报告引起的民事赔偿的法律规定不健全。这就使我们所说的倾家荡产成为一种理论上合理，而在实际操作中可能性很小的威胁。另外，由于很多事务所缺乏非常有效的内部控制，合伙人的风险意识难以在每个注册会计师的审计工作中得到体现。这样一种状况就造成了合伙所的审计质量并不显著地好于有限责任所。
我们并非“文化决定论”者，而是说文化精神、理论思维、制度设计及其运行环境、管理理念、技术进步和经济发展本来就是水乳交融的整体。对于一个民族来说，有什么样的合伙文化、精神空间的高度、广度和厚度，就有什么样的会计师事务所体制。如果没有相应的合伙文化精神，引进的合伙制会计师事务所体制，也会受到引进者的心理动机、情怀境界、对精神力量和人类终极理想的理解的严格限制，就会出现橘生淮北则为积的变种和怪胎现象。
〔参考文献〕
〔1〕张阳，周海炜。管理文化视角的企业战略〔M〕。上海：复旦大学出版，2001
〔2〕周雪晴。要重视和解决国际商务中的跨文化沟通问题〔J〕。经济师，2001，（9）
〔3〕钟朋荣。剖析“老板省”现象〔J〕。财会月刊，2003，（9）
〔4〕唐旭。华尔街投银行的秘密〔J〕。新理财，2003，（5）
〔5〕刘光明。企业文化〔M〕。北京：北京经济文化出版社，2002
〔6〕〔美〕汤姆·莫里斯。重思管理的艺术〔M〕。海口：海南出版社，2002，（5）
- 上一篇：完善我国会计法规体系的思考
- 下一篇：浅谈企业内部会计控制制度
