节能服务公司税收筹划设想
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）08-00-02
一、案例资料
（一）假定设立节能服务A公司
A公司主要从事向有节能需求的客户提供包括能源审计、节能方案设计、设备采购、安装和维护等一体化服务。
（二）A公司可税收筹划情况
总体考虑、规避风险。以烟气脱硫脱硝项目总承包（EPC）总承包的业务特点来讲，因为涉及设计、建安、设备采购及销售业务，有几种纳税的可能：
第一，全部作为工程项目，全部交纳营业税；
第二，全部作为脱硫装置系统的销售，全部交纳增值税；
第三，具体划分为设计、设备销售业务、建筑安装，分别交纳增值税、营业税。
（1）若按第一种方式，全部交纳建安营业税。由于脱硫工程项目遍布全国、跨区域，项目所在地与公司所在地不一致，根据建安营业税属地原则，企业主要税收将交到项目所在地，而对企业所在地的税务机关和政府而言，企业没有贡献效益和价值。
同时，对于业主火电厂来说，无论是在旧的税制和新的税制下，火电厂都不愿意脱硫环保企业全部作为工程项目，向其提供建安发票。在旧的税制下，火电厂可以利用《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》（财税（1999）290号）之规定，按国产设备的40%抵免企业所得税，这就需要脱硫企业开具增值税发票作为认定国产设备的依据，有的火电厂属外商投资企业，不仅可以享受国产设备抵免企业所得税的优惠，还可以根据《外商投资企业采购国产设备退税管埋试行办法》（国税发（1999）171号的规定，享受增值税先征后退的优惠政策，这些都需要脱硫环保企业给其开具增值税发票。
目前，以上两项税收政策都以停上，按新的《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》有关规定，企业所购设备增值税进项税按有关要求可以抵扣。因此，脱硫环保企业作为工程项目全部交纳建安营业税是不可行的，应按照税法有关规定和企业的要求进行纳税和开出发票。
（2）若按第二种方式，全部交纳增值税。在脱硫工程项目的具体业务中，有建筑安装业务，按《营业税暂行条例》和《实施细则》的有关规定，建筑安装属营业税税种，应在项目所在地税务机关交纳建安营业税。在旧的《营业税实施细则》中规定“总承包人为扣缴义人”，作为脱硫项目总承包的脱硫环保企业，就具有代扣代缴的义务和责任，因此，不可能全部将总承包所有业务全部交纳增值税。虽然新的营业税条例取消了总承包单位必须实行代扣代缴义务的规定，但从脱硫环保企业本身来说，如果全部交纳增值税，其税负是不公的，其原因是：
一方面，脱硫环保企业与电厂按总承包交纳增值税，另一方面，将建筑安装业务分包给施工单位而作为建安税又不能抵扣，实际上这同一种业务就存在既交纳增值税又交纳营业税的重复纳税情况，就存在使脱硫环保企业因为建安税不能抵扣而存在税负不公的情况。因此，也不宜选择第二种纳税的方式。
（3）实行第三种方式，分别交纳营业税和增值税。根据脱硫总承包（EPC）项目的特点，按照设计、建筑安装和设备销售业务的比重和税法规定的税率，在脱硫工程项目所在地地税机关交纳建安营业税，在企业所在地地税机关交纳设计服务业务的营业税，在企业所在地的国税机关交纳增值税。既符合税法有关规定，又利于企业处理各方关系。
二、纳税筹划分析
（一）降低税负，合理确定营业税和增值税有关业务所占比例
假设建筑安装和设备销售业务的金额有调整的空间，将需要调整的部分，通过计算和分析，得出以下结论建安业务毛利率等于和低于设备销售毛利率时，将可以调整的部分纳入建安业务里，可以使税负将低一些；
当建安业务毛利率高于设备销售毛利率时（经过计算高于设备毛利率4.838倍），将可以调整的部分，纳入设备业务里，可以使税负降低一些。
这就给企业在投标和合同谈判过程中，根据不同业务的毛利率来分配各项业务在报价中的比例，以达到降低税负的目的。例：某火电厂烟气脱硫EPC工程项目总价12000万元，其中：设计2000万元、建筑安装3000万元、设备销售7000万元。
通过在EXCEL表格中，变化建安毛利率和设备毛利率时，当建安毛利率是设备毛利率的4.838倍时，无论建安和设备业务的比例怎么变化，对税金都没有影响，即4.838点是分界点。
1.规避混合销售的纳税风险
由于脱硫工程项目中的设备所占的比例约60%左右，为避免税务机关认定混合销售行为，需要作好以下工作：
合同拆分，在与火电厂签订烟气脱硫项目合同时，分别按设计技术服务、建筑安装工程、设各销售三项业务分别签定合同，分别列出三项业务的金额。若电厂拆分合同有难度时，可将三项业务作为总合同的三个附件。
会计处理，应分别将三项业务单独核算，清晰明了。同时将拆分的合同作为核算的基础和依据，这样规避混合销售行为的纳税风险。
2.抓住重点、分税种筹划
（1）营业税。A公司可以利用《国家发改委等提出促进节能服务产业发展意见》（下称“意见”）政策，“对节能服务公司实施合同能源管理项目，取得的营业税应税收入，暂免征收营业税。”2012年上海试点“营业税改增值税”，根据《财政部国家税务总局关于在上海开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》，符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目中提供的应税服务享受免征增值税优惠。
将技术提成费作为营业税计税基础抵减项目，降低营业税。若A公司引进了国外环境能源公司的液柱塔和喷淋塔脱硫技术，根据技术转让合同约定，在每个脱硫项目中，若运用了其脱硫技术，每进行一个合同，需根据脱硫项目合同有关价格和比例计算支付提成费，若只按外国公司与企业签定的技术转让合同作为会计处理的依据，那么应将提成费作为企业期间费用，这样，就不能作为营业税计税基础的抵减项，造成企业多交纳营业税。因此，A公司在技术转让合同的基础上，应将每进行一个技术服务合同，结合《营业税实施条例》有关规定，作为会计处理依据和营业税计税基础扣减的依据，将提成费作为某个脱硫项目的技术服务费，列入单个脱硫项目中，这样的处理可能会得到税务机关的认可，可以作为营业税计税基础抵减，然后再计算营业税。 A公司可能会引进国外技术，由于种种原因，与外国公司签订引进技术合同时，支付给外国公司的技术提成费属不含税的净价，换而言之，就应该由A公司承担并交纳其营业税，为减轻企业税收负担，公司根据《关于贯彻落实《中共中央国务院关于加强技术创新，发展高科技，实现产业化的决定》有关税收问题的通知》和《国家税务总局关于明确外国企业和外籍个人技术转让收入免征营业税范围问题的通知》文件的规定，向当地税务机关申请免营业税的备案登记，同时，让技术转让的外国企业向A公司出具税收优惠由A公司独立享受的书面承诺，从而达到了在支付外方提成费时免交营业税的目的，维护了企业的合法权益。
（2）企业所得税。A公司可以利用“意见”中的政策，“节能服务公司实施合同能源管理项目，符合税法有关规定的，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。”即“三免三减半”政策。目前，企业所得税优惠的实施是各类税目优惠中最成熟的。
同时，A企业按照《企业所得税实施条例》有关规定，科技研发费用可以加计扣除的税收政策，对各项目科研费用单独核算，并收集各科研项目有关政府批文，作为加计扣除依据。根据《国家税务总局关于印发（企业研究开发费用税前扣除管理办法[试行]）的通知》（国税发「2008]116号），进一步作好了有关程序的完善。
（3）增值税。A公司根据“意见”政策，对节能服务公司实施合同能源管理项目，对其无偿转让给用能单位的因实施合同能源管理项目形成的资产，免征增值税。
A公司如需为客户提供节能服务，自身也可能需要引进技术和有关设备，公司认真把握有关政策，根据《国内投资项目不予免税的进口商品目录（2008年调整）》的有关规定，进口设备免征关税及增值税，对不能免税的进口设备按照新的《增值税实施条例》实行进项税的抵扣。同时，需要积极研究《关于调整重大技术装备进口税收政策的通知》对公司现在和以后的影响。
（4）其它。根据“意见”政策，能源管理合同期满后，节能服务公司转让给用能企业的因实施合同能源管理项目形成的资产，按折旧或摊销期满的资产进行税务处理。节能服务公司与用能企业办理上述资产的权属转移时，也不再另行计入节能服务公司的收入。
（二）新建项目的税收筹划
考虑不同区域税收政策的差异，考虑当地政府招商引资财税返还政。同时，不同的公司应根据自身税务注册地的有效政策进行自我筹划。
