浅析税收政策对养老保险基金积累的影响
一、基本概念的界定
（一）养老保险基金积累及其影响因素
首先，我们应该明确养老保险的范畴，养老保险，广义上应包括三支柱，也有一些论文直接将其默认为是社会基本养老保险，即第一支柱;文章取一个折中，将其界定为第一、二支柱，也就是基本养老保险和企业年金。商业养老保险暂时不做考虑。
养老保险基金积累涉及以下三个环节：筹资、运营、支出。养老保险的筹资，主要体现为筹资模式，具体通过覆盖面、缴费水平、收缴效率、筹资渠道等等得以体现;养老保险基金的运营，我们主要从投资收益和直接从基金中列支的运营成本两方面进行分析;养老保险支出：养老保险的给付水平主要受到两方面影响，主要体现为开源、节流两方面。第一，“开源”――缴费参保的激励作用，即给付水平越高，民众参保缴费的积极性就越高，有利于扩大覆盖面，扩大筹资;第二，“节流”，养老金的支出意味着积累基金的减少）、给付承诺的兑现（体现举办主体的信用，和上一点一样影响参保缴费积极性）。
以上是对于影响养老保险基金积累的一些浅层次因素的分析，而其中的每一个因素，都可以追溯至层次更深的原因，譬如投资收益，它与一个国家资本市场的完善状况、投资运营机构的运作效率以及宏观经济状况相关，而其中资本市场完善状况又会受到国家宏观经济政策、经济发展的程度和阶段的影响……也就是说每一个因素都可以向后不断的追溯。这里仅列出最直接的影响要素，因为，税收政策对养老保险基金积累的影响，往往是通过影响以上这些因素的某一些来实现的，也就是说，这些因素是研究过程中的桥梁。
（二）税收政策
税收政策，是政府根据经济和社会发展的要求请确定的，指导制定税收法令制度和开展税收工作的基本方针和基本准则，其核心和最直观的表现是主体税种的选择和各税种税率的确定。
比较常见的几大税种有：企业所得税、个人所得税、增值税、社会保障税、消费税。这些税种的绝大多数都和养老保险的基金积累相关，并且涉及到关键问题，譬如：在征收所得税时，对已经缴纳养老保险税或养老保险费的这部分收入是否还要征收所得税;以及经常被热议的税费之争，即养老保险筹资时收税还是收费;以及每当讨论解决空账问题的时候，都会作为拓宽筹资渠道的对策提出来的，征收消费税充实养老金账户……等等。
1.税收的经济效应
所谓税收的经济效应，是指纳税人因国家课税而在其经济选择或行为方式方面做出的反映，或者从另一个角度讲，是指国家课税对消费者的选择乃至生产者决策的影响，即税收的调节作用。
税收的经济效应表现为税收的收入效应和税收的替代效应两个方面。税收的收入效应：是指税收将纳税人的一部分收入转移到政府手中，使得纳税人的收入下降，降低了商品购买量和消费水平;税收的替代效应：是指税收对纳税人在商品购买方面的影响，表现为当政府对不同商品实行征税的区别对待时，会影响商品的相对价格，是纳税人减少征税或重税商品的购买量而增加无税或轻税商品的购买量，即以无税或轻税商品替代征税或重税商品;税式支出，即税收优惠，意思是指政府出于特定的目的对某些特定的课税对象、纳税人或地区给予的税收鼓励和照顾措施，是政府调控经济的重要手段。比如，如果对参保人缴纳养老保险的这部分收入减征或免征所得税，那么实质上就是对缴纳养老保险的收入和其他收入做了有差别的征税处理，从而鼓励民众参保缴费。这其中，税收的替代效应发挥了作用。
2.税收原则
税收公平原则，就是政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，应确保公平，遵循公平原则。它体现为受益原则和负担能力原则，即受益越多，能够承受的税负越多，纳税越多税收的公平原则要求条件相同者缴纳相同的税（横向公平），而对条件不同者应加以区别对待（纵向公平）。研究公平问题，必须要联系由市场决定的分配状态来看。倘若由市场决定的分配状态已经达到公平的要求，那么，税收就应对既有的分配状态作尽可能小的干扰;倘若市场决定的分配状态不符合公平要求，税收就应发挥其再分配的功能，对既有的分配格局进行正向矫正，直到其符合公平要求。公平这是税收的基本原则。
税收效率原则，就是政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，应讲求效率，遵循效率原则，它要求政府征税有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行，提高税务行政的管理效率。它可以分为税收效率原则和税收本身的效率原则两个方面。税收不仅应是公平的，而且应是有效率的，这里的效率，通常有两层含义：一是行政效率，也就是征税过程本身的效率，它要求税收在征收和缴纳过程中耗费成本最小;二是经济效率，就是征税应有利于促进经济效率的提高，或者对经济效率的不利影响最小。
二、税收政策对养老保险基金积累的影响
（一）税收优惠政策的影响――以企业年金为例
1.不同税收政策的影响比较
涉及两个变量：税收优惠环节和税收优惠比例
①企业年金的缴费、累积、领取阶段涉及不同税种
缴费阶段 企业所得税、个人所得税
累积阶段 增值收益税、利息税
领取阶段 个人所得税、遗产税、赠与税
每个环节可以分为征税（taxing，T）和免税（exepting，E）两种情况。经过组合，一共有八种税收政策。见下表225 种类 企业所得税 个人所得税（企业缴费+个人缴费）
1 T T
2 T E
3 E T
4 E E
而在缴费阶段的征税情况又可分为四种。TTT表示在各个环节全部征税，没有税收优惠，整体来看也不合理，因为在缴费和领取环节的个人所得税和企业所得税时被重复收取的，实质上是一种对企业年金的惩罚措施，对企业年金起一直作用。同样存在重复征税问题的还有TET。因此，这两种是不可取的。其余六种制度，我们直观上理解，免税的环节越多，纳税额就越少，吸引企业和职工参保缴费的激励作用也越明显。
经测算，纳税总额的排列次序为（由低到高）。
1 2 3 4 5 6 7
EEE TEE和EET ETE TET TTE ETT TTT
其中，EET模式是应用最为广泛的，并且为众多专家学者所提倡。
2.EET激励作用分析
对企业职工而言：可以递延支付所得税――在累进税制制度下，可以从高税率的赋税想低税率的赋税转移。职工在职是收入一般高于退休后的收入，因此税率会降低，从其一生来看，纳税总额减少;可以确保享受税收优惠，不必担心未来支取阶段税收政策的变动。激励明显
对企业而言，为员工所交企业年金可以免收所得税，很大的降低成本，乐于将其作为一种激励人才的手段。
当然，除了免税环节的不同，还存在税收优惠比例的差别，即只有在职工工资一定比例内的企业年金才能享受税收优惠，超过规定比例的依然要正常纳税。显而易见，优惠的比例越大，企业和职工就越有动力提高缴纳年金的金额，从而扩大年金的积累。
3.现状比较
政策：通过解读2009年12月出台的《财政部、国家税务总局关于个人所得税有关问题的通知》，关于我国当前企业年金的税收政策的几点总结：
TEE模式：企业缴费和个人缴费部分均需缴纳个人所得税;
模糊：对基金收益和领取环节是否征税没有明确说明，所以未来是否会收税有很大的不确定性;
税收优惠比例小：在员工工资5%以内的企业缴费免收企业所得税，虽然比原来提高1%，力度还是不够。（英美这一比例是15%，加拿大18%）
发展现状：2005年中国与部分OECD国家年金资产占GDP 比重与年金覆盖率比较。
上述国家中绝大多是实行的是EET模式，葡萄牙和新西兰实行TTE，也就是对缴费和投资收益两个环节征税，而且新西兰投资收益税率高达33%这两个国家的年金资产规模比较小，瑞典实行的是ETT模式，但是企业年金具有强制性，所以资产规模和覆盖面都远远领先。澳大利亚是一个很特别的存在，对投资收益和领取两个环节征税，但是年金资金规模和覆盖面都比较高，这可能和投资收益税率不高以及在支取环节征税但有一定的税收优惠有关。当然，这里受一些税收政策以外的因素影响。
我国实行EET模式：国家税务局所得税司负责人――现行个人所得税制和税务机关的征收能力。
（二）开征社会保障税对养老保险基金积累的影响
1.提高征管效率，保证足额收缴
税收具有强制性，税务机关征收经验更加丰富，所以征税比收费更能保证基金的筹资。国家规定社保费由税务机关代收，正是由于这个原因。
税务机关代收社保费实行初期显著成效：2000年开始试点。全国19个试点省份负责征收社会保险费的税务机关年年超额完成了征收任务，保持了较高增幅。2003年，浙江、河北、江苏、湖北等地的社会保险费收入均比上年增长30%以上。2004年，云南、厦门等地因全面实施税务机关“五费统征”（基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、工伤保险、女职工生育保险），其社保费收入比上年增长40%以上。2001年-2005年，年均增幅达到30.33%。税务机关全责征收社保费亦能在最大程度上促使一些企业为其员工办理社会保险，而且清欠力度也很大，据资料统计，2004年，我国税务机关共计清理社会保险费欠费160.73亿元，其中清理陈欠88.27亿元，清理新欠72.46亿元，占全年社保费收入的7.7%，占全年社保费增收额的39.85%。
2.便于建立监督机制，减少滥用挪用
社保基金的滥用挪用可是为运营过程中的不合理成本，不利于基金积累。以税代费可有效减少。两种筹资方式形成不同的资金运功路径及监督管理机制：缴费方式下，社保资金收支由社会保险机构一手经办，存在浪费挪用;通过税收方式筹集，开征社会保障税有利于建立税务机关征收、财政部门管理、社保部门支出的管理体制，三位一体，相互制约，相互监督，保证资金安全。
3.有利于提高统筹层次
有利于全国联网，建立统一征收体系，为异地续缴和支取提供可能，吸引流动人口参保，扩大覆盖人口。
（三）政策建议
加强个人、用人单位在养老保险筹资中的责任。根据从基本险种到新险种、从主题费用到补充费用，从企业所得税到个人所得税...的顺序，多方面完善相关税收政策，并以税收优惠为政策的核心途径。
明确给予税收优惠的险种及费用的优先顺序根据在养老保险体系中的重要程度和政策实施的便利程度。优先实施税收优惠政策的基本顺序依次为：基本养老保险中的用人单位缴费部分――基本养老保险中的个人缴费部分――企业年金中的个人缴费部分――社会保险经办机构经办的团体性个人储蓄型养老保险――社会保险经办机构经办的个人型个人储蓄性养老保险――其他个人商业养老保险。
逐步构建覆盖养老保险各环节的税收政策。当前，要在确保缴费足额、及时的前提下，建立健全养老保险以下环节的税收政策：基本养老保险退保环节，企业年金的投资、领取环节，以及个人储蓄性养老保险的所有环节，尤其首先是个人储蓄型养老保险的缴费环节。
实施具体的税收优惠政策，加大用人单位和个人缴纳基本养老保险费的税收优惠力度，考虑进一步提高企业和个人缴纳基本养老保险非在所得税税前扣除的比例，以税收减免的形式适当增加国家在基本养老保险筹资中的投入。
加强税收政策和养老保险政策的协调，建立健全税收、财政、社会保障、保险监管等政府职能部门的会议制度，拓宽政策思路和渠道，提高措施的可行性，减少部门之间的摩擦。
- 上一篇：基于单点登录的房地产税收一体化系统设计
- 下一篇：浅谈环境税收法律制度建设
