会计信息质量的相关性与可靠性权衡问题的探析
一、引言
在公司的所有权与经营权高度分离的情况下，会计信息作为一种重要的信息传播工具，是信息使用者了解公司经营状况或做出相关决策的重要依据。21世纪初，安然，银广夏等会计信息造假事件，引起了人们对会计信息质量的高度重视。对于会计信息质量特征而言，它是会计目标与实现会计目标的手段之间的纽带，有着不可替代的重要作用。相关性和可靠性作为会计信息质量的两大特征，如何权衡二者之间的关系一直是各国学者研究的重点。各国学者的观点也不尽相同。
本文主要对国内外对会计信息质量的研究文献以及对相关性和可靠性权衡问题的研究文献进行回顾然后从相关性和可靠性的权衡问题的视角来研究会计信息质量。
二、会计信息质量的相关概念
1966年美国会计学会（AAA）发布的《基本会计理论说明书》中首次提到了会计信息质量评价标准。AAA认为：“会计信息必须有助于会计目标的确定，决策和为实现目标而对资源进行管理和控制”[1]。它提出了四条有用的评估会计信息的标准即相关性、可验证性、超然性、可定量性。这四条标准为会计信息质量特征的发展奠定了基础。1980年5月，美国FASB发布了SFAC NO.2《会计信息的质量特征》[2]。SFAC NO.2在决策有用性的目标下把信息质量进行了分层，并把相关性、可靠性并列称为会计信息质量的首要层次。相关性包括预测价值、反馈价值和及时性，而可靠性包括可核性、中立性和反映真实性。而IASB和FASB从2005年开始携手开展“联合概念框架”的研究。经历了2006年首次发布讨论稿和2008年第二次发布征求意见稿（ED）的过渡，到2010年才正式共同发布了联合概念框架。联合概念框架将会计信息质量特征分为了基本质量特征与强化质量特征两个基本类别。基本质量特征有相关性、如实反映组成，强化质量特征有及时性、可比性、可验证性、可理解性组成。在这个联合概念框架中用“如实反映”代替了“可靠性”，作为会计信息的另一个基本特征。
美国FASB在SFAC NO.2中将相关性和可靠性并列作为了首要的会计信息质量特点，但对两者之间的权衡并没有明确的提及。虽然没有提及但是我们通过对美国后来一系列关于财务报告改革体系的研究，不难发现美国FASB更倾向于相关性。比如，1994年AICPA的调查报告“Improving Business Reporting： A Customer Focus”提出企业要披露未来信息，背景信息和非财务信息等明显地侧重于提高相关性（AICPA，1994）[3]。Wallman提出了相关性是会计信息最为重要的特征，并提出了“彩色报告模式”（colorized model），把会计信息质量的结果分为五个层次：这五个层次依次为全部要素符合要求，可靠性存在疑问，可定义性与可靠性存在疑问，可定义性存在疑问，只有相关性符合要求。从上面的五个层次的彩色报告模式中我们可以明确地解读出Wallman的思想，相关性是至关重要的，不可或缺的，而可靠性的地位远远低于相关性，甚至有时候可以牺牲可靠性。
2006年我国颁布的《企业会计准则》构成了符合我国国情的财务会计概念框架。其中用“会计信息质量要求”替代了以前的“一般原则”，并明确规定了会计信息质量特征的要求。根据《企业会计准则》会计信息质量必须满足可靠性、相关性、明晰性（可理解性）、可比性（包括一致性）、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等要求[4]。
从我们国家的准则来看，可以看出可靠性是财务会计的本质属性，是会计信息的灵魂。在会计信息质量体系中，可靠性是基础，是核心，即使是在公允价值得到日益应用的情况下也是如此。而且在会计准则的制定过程中，首先要考虑对经济事项的如实反映，只有如实反映，才有可能通过财务信息确切描绘主体的经济现实。所以，如实反映是会计发展的基石
三、相关性与可靠性的权衡
总观国内外对会计信息相关性和可靠性权衡问题的研究文献，作者发现对于相关性和可靠性，国内外研究机构和学者认为两者均为会计信息质量的主要质量特征。但在两者权衡的过程中，大致出现两大观点，一是以美国为代表的大部分国家在决策有用观下侧重于相关性。二是在我国目前的国情下，大部分的学者偏重于可靠性。
相关性要考虑会计与信息使用者的需求相关，既而需要考虑的是要与使用者的决策相关还是与使用者所要达到的目标相关。可靠性是确保信息没有重大错误和偏差，并且可以如实反映其本身应该反映的内容。可靠性的主要目标包括反映真实性、可核性和中立性。总而言之，会计信息的目的是让信息使用者有效地利用此信息，最重要是要体现会计信息的有用性。而相关性和可靠性是保障会计信息有价值的根本也是主要质量特征。如果信息仅保持了相关性而失去了可靠性，那么对信息使用者来讲也是不可信的信息。如果信息是真实可靠的但是去了相关性，对信息使用者而言也是无用的。在这两种情况下的信息均没有实现其有用的目的，那么这样的信息就没有必要花费成本产生出来。所以对于信息质量特征，相关性和可靠性是一样重要的。
相关性和可靠性产生矛盾时如何在两者之间进行权衡，我们要考虑企业所处的大环境。就如前文提到的两种观点，侧重于相关性的国家，我们以美国为例。美国将相关性排列在可靠性之前，这与美国相应的法律制度环境有关。相较而言，美国的法律制度在世界上是比较完善的，正是由于这些法律制度的约束，会计信息的可靠性得到了一定保障，所以侧重于相关性的观点也是有原因的。另一个侧重于相关性的原因我认为是由于目前的会计信息相关性较差，因为会计信息主要是财务报告为载体呈现的，而目前财务报告信息的公布往往是滞后的，这样的信息对信息使用者进行决策来说价值已经不大了，甚至没有信息价值了。第二种观点，以我国为例，侧重于可靠性。与美国较完善的法律制度环境相比较，我国的法律制度还不完善，缺乏相应的法律法规来规范我国的经济市场。在这样的情况下很难保障会计信息的可靠性，而可靠性又是主要的会计信息质量，如果不能保证会计信息的可靠性，那么这样的会计信息的有用性也将大打折扣，所以我国目前更侧重于可靠性。 会计信息的造假是人们关注的热点，也是由于安然、银广夏等会计信息造假事件，引起了人们对于会计信息质量的高度重视。整个世界都经历过会计信息比较虚假的阶段，只是每个国家的阶段不同。正如前文中提到美国现在的法律环境完善，在一定程度上保障了会计信息的可靠性。有学者研究，美国在60年到之前也经历着会计信息虚假的阶段，正是由于会计信息虚假问题的早出现，美国在60年代左右已经在很大程度上解决了这个问题，保障了会计信息的可靠性。所以在经济发展信息使用者对会计信息的相关性有了更高的需求，美国也侧重了相关性。分析我国的国情我觉得我国正在经历着会计信息比较虚假的阶段，所以我国目前阶段还是要侧重于加强会计信息的可靠性，然后在保证信息可靠性的基础上来提高会计信息的相关性。
对于加强我国会计信息的可靠性，可以从三个方面来考虑。第一，明确可靠性的概念及标准，可靠性包括如实反映、中立性、可核性。所以要明确的评判会计信息的可靠性要有相关的会计准则规定，相关机构人员的支持。第二，加强法律法规的建设，正如前文所述，完善的法律环境也在一定程度上保障了会计信息的可靠性。第三，加强审计部门的监管。没有了审计监督，有效的方法也难以保障实施后的效果。所以加强监管力度也可以提高会计信息的可靠性。
四、小结
本文通过分析国内外会计信息质量的研究，提出了从相关性和可靠性权衡的角度思考如何提高会计信息的质量。在权衡相关性和可靠性的时候不能盲目借鉴国外的情况也要考虑我们国家的国情。通过研究提出了我们国家现阶段应该通过加强会计信息的可靠性来提高会计信息的质量并给出了三个方面的建议。
