企业合并的税务管理及案例分析
中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）015-000-02
一、企业合并定义
我国的《公司法》对企业的并购给出了法律上的定义，它指出合并主要是指多加企业或者单个企业将其全部的负债和资源转让给新设企业或者另一家企业，被合并的企业股东换取合并后企业的股权，进而实现两个以及两个以上的企业合并。 企业合并是企业经营到一定地步时的选择，也是企业经营的一种方式，很多中小企业为了求得发展，而选择并购的方式，将其企业的所有权交给并购公司，以此来依靠优秀企业的品牌来求生存。
二、企业合并的税务管理
关于合并后企业的税务处理，在我国的税法之中早就做出的规定，但是在税务管理技术方面还很不完善，依旧存在很大的税收漏洞。比如一个外资企业将设立在境外的两家子公司进行合并，合并成为一家企业，无法判定是否适用特殊性的税务处理办法。因此本文就对企业合并的税务管理作出以下分析：
（一）企业合并中所涉及的货物和劳务税管理
在现金的企业合并中，通过企业的合并，被合并方将自己企业的负债和资产以及劳动力进行转移，在合并中被转移的货物、不动产以及无形资产就代表的是转移的价值。由此可以看出，企业的合并中，被合并的企业是无需进行增值税和营业税的缴纳的，我国的国家税务总局也下发了关于纳税人进行资产重组所带来的相关增值税问题的公告，这个公告就是通过法律的形式明确规定了企业之间的合并无需缴纳增值税的。并且明确指出纳税人在进行企业资产的重组过程中，企业间通过合并的方式，将企业的部分或者全部的资产以及与之相关的债务、债权和劳动力转让给合并方的单位个人和单位的行为，这不属于营业税的征收范围，公告中涉及到的企业不动产以及土地的使用权，都不需要缴纳营业税。在我国的地方税务部门也存在相关的类似文件，比如，江苏省的地方税务局就出台过关于企业重组中关于企业营业税的收缴问题的公告，其中明确指出，企业合并中涉及到土地的使用权以及不动产的转移都不用进行营业税的缴纳。
（二）企业合并中涉及到的土地增值税管理
在企业的合并中会避不可免的面临到土地评估、房屋评估，土地和房屋增值后会涉及到权属转移过程中产生的土地增值税问题，国家关于企业合并中的土地增值税问题，政府目前采取了暂时免收增值税的方式。税收部门之所以采取这种规定，主要是考虑到企业的合并是一种资本的运作行为，因此，不适合对企业进行土地增值税的征收。在中央的税收部门，国家的财政部和税务总局通过法律的形式，制定了关于土地增值税的一些问题的规定，其中明确指出，在企业的合并过程中，如果被合并的企业将自己企业的房地产转移到兼并企业之中，暂时给予免除征收增值税的优惠。甚至是有些地方的税务部门也相继出台了类似的规定，比如，青岛市的地税局就颁布了关于房地产开发所产生的土地增值税的问题，其中明确指出，两个以上含两个的房地产开发商，依照我国法规的规定、合同的约束，企业合并后改为一个新设企业，合并后的企业承担原先合并企业的双方的房地产，不会对合并后的企业进行房地产土地增值税的征收。
（三）企业合并中涉及的契税管理
目前，当两个企业进行合并后，在处理被合并企业的土地房屋的权属过程中，我国政策也做了明确的契税规定，规定中称，一切跟契税相关的业务，也要给予双方免于征收的优惠政策。国家税务总局和财政部在2012年的4号文件中提出了关于企业事业单位进行改造和重组的契税政策的相关通知，明确指出两个以上含两个的企业，通过法律和合同的规定，合并为一个新的企业，合并后的企业享受合并双方企业的土地权、房屋权，免于征收企业的契税。
三、广汽集团合并广汽长丰的案例分析
广州汽车集团股份有限公司，后面简称为广汽集团，成立于1956年，其主营业务为汽车零部件，是一家集生产、制造以及销售为一体的上市公司。于2011年的3月份，对广汽长丰汽车股份有限公司，后面简称为广汽长丰，进行吸收和合并，广汽集团通过向广汽长丰的现有股东通过发行股票的形式，来不断的换取广汽长丰的现有股份。通过本次的换股和吸收合并过程，以1.6股的广汽集团发行的A股股票来换取广汽长丰股东所持有的1股广汽长丰的股票。在完成换股的交易后，广汽集团逐步将广汽长丰集团的股份，包括广汽长丰的全部负债、资产以及业务人员等广汽长丰的全部权力和义务，全部吸收合并起来。
（一）合并中的企业所得税
1.合理商业目的原则的判断
通过上面对此次广汽集团对广汽长丰的吸收合并，可以看出本次广汽集团合并广汽长丰这一举动的目的主要是为了很好的解决企业之间的竞争问题，而并非是为了税收。广汽集团需要合并广汽长丰来扩大企业规模，而广汽长丰需要依靠广汽集团这棵大树来求得发展，来提高自己的市场竞争力，所以说，广汽集团和广汽长丰的合并交易是具有合理的商业目的的。
2.对于权益连续性原则的判断
在此次的广汽集团对广汽长丰的吸收合并中，交易方广汽集团通过自身的股票和现金的方式作为支付对价的一种方式， 由于三菱汽车也已经持有75997852股股票，这些股票需要广汽集团通过现金支付的方式来获得，对于非股权的支付部分已经要接近20%的目标，这远远无法满足国家的税务总局以及财政部部门在2005年59号文件中关于企业的重组业务所得税的处理办法，其中规定了非股权支付的金额是不准超过15%。从上述的描述来看，本次的广汽集团对广汽长丰的收购以及不能满足特殊性的税务处理办法中的权益持续性原则。 3.经营连续性原则的判定
在广汽集团完成对广汽长丰的换股合并后，企业的原有资产的经营活动并没有发生改变，所以此次的交易行为满足“经营的连续性原则”。综上所述，可以看出在此次的换股交易中，由于股份的支付比例无法满足85%的限制性条件，所以此次换股交易无法适用于我国税后的特殊性的税务处理，广州长丰以及其股东必须按照清算进行企业的所得税处理工作。
（二）货物和劳务税
我国的税务总局在2011年的13号文件中，就企业合并这一现象，提出了纳税人的资产重组相关的增值税问题以及2011年51号文件中关于纳税人资产重组中关于营业税的问题，根据这两个问题，我们以看出此次广汽集团对于广汽长丰的换股，无需货物、土地转移权以及不动产的转移所缴纳的增值税和营业税。
（三）财产和行为税
我国税务总局和财政部在1995年下发的48号文件中明确的对企业合并后的土地增值税进行了规定，规定企业合并后，可以免收被合并企业的土地增值税。因此我们可以看出，此次广汽长丰就无需就此次的土地使用权和企业不动产的转移过程进行土地增值税的缴纳。并且国家税务总局和国家财政部在2012年出台的企业合并单位改制重组的契税政策中，在以此提出了免收土地增值税的理念，关于企业事业，由此可以看出广汽集团不需要就此次的换股合并缴纳土地房屋权的契税。
四、结束语
综上所述，在当下市场竞争激烈的今天，企业要想获得长久的发展，就需要通过战略性的方式来提高自己的市场竞争力，而企业合并无疑就是它们最好的选择方式之一。企业之间的合并即可用帮助企业解决技术、人员方面的问题，还可以帮助企业解决财务、债务方面的问题，对于合并方，也是扩大规模的一种表现，因此企业合并对于双方企业来说，都具有非常现实的意义。但是企业合并后还牵扯到很多问题，例如财产转移、人员合并、技术合并、以及制度转移，其中最常见的就是税务管理方面的问题，如企业的财产、商业目的的原则、权益、以及经营目标等，这些问题都比较特殊，因此就需要我们选择适用于特殊性的税务处理办法，并且结合企业合并后的实际情况来确定最终的税务处理办法。
