运用ERP提升成本管理精细化水平
1研究背景
近几年，随着经济的不断发展，各个行业内外部环境的变化，产品成本及收益关乎企业生存，企业管理者总是强调要降低成本，提高成本信息的准确和及时性，但是在传统的管理模式下和单纯手工的成本核算很难实现精细化要求，这就要求企业提高成本核算的管理，重新建立全新的成本核算管理体系迫在眉睫。
一直以来，许多行业在传统成本管理模式下的成本核算方法比较简单，大量的手工核算工作，落后的管理控制手段，进行全面成本核算管理对企业来说很难达到，所以也无法实现精细化产品成本管理。而且，在原有的核算模式下，存在许多企业管理的难题，比如：很难区别出盈利产品和不盈利的产品；无法测算每一批（亚批）产品能给企业带来多少利润；在生产中哪个环节存在着浪费情况；这使人们常常质疑成本核算的准确性等各种问题。
随着我国现代企业信息技术的普及和应用，ERP系统在各个行业的广泛使用，为企业创造了革命性改变的企业成本管理模式，新的成本核算模式克服了传统核算的缺陷，并充分利用集成技术和管理会计技术，使成本管理在新形势下面临的困难得以解决，高效优化的管理目标得以实现。规模较大和管理规范的行业企业也逐步使用ERP进行成本管理，使用ERP进行成本管理可以实现：一个有效的统一的成本数据和业务数据并实现数据实时集成；可以随时了解和监控在生产过程中每一天，每一个订单，每一笔材料和产品的出入库；在成本中心的各种费用分配；每个供应商付款行为自动产生财务数据等。利用ERP系统，不仅可以减轻成本会计人员的手工核算量，让他们可以更专注于成本分析，还可以使系统中的成本数据更加及时准确，实现成本事前和事中的控制，提供更有说服力的成本核算结果。
随着ERP的实施，标准成本法、作业成本法、战略成本法等各种成本管理方法开始实施，但是单独实施某个成本管理方法都存在一定的弊端。基于以上背景，笔者认为有必要研究在ERP环境下如何采用新的成本管理模式，进一步研究构建适应企业的全面成本管理体系，充分利用标准、作业、战略成本管理方法的优势，减少部分成本管理模式的缺陷，更好地为企业成本管理提供服务。
2运用ERP提升成本管理精细化成果内容
本文引入ABC公司案例，从传统成本核算模式到利用ERP进行全面成本管理模式遇到的成本管理问题入手，简要介绍了ABC公司ERP成本核算整体业务流程，通过ERP成本核算模式的应用，进一步分析如何构建全面成本管理体系，如何将标准成本、作业成本、战略成本等管理方法结合，解决目前公司成本管理存在的问题。
ABC公司属于生物制药行业，为加强运营管控、提升管理水平的迫切需要，启动了ERP项目实施。通过信息化的实施，使数据可知、流程可控，进而真正实现风险管控的固化、落地和可操作。通过ERP成本管理模块的实施，彻底解决了传统成本核算下的成本核算方法比较单一，管理手段比较落后，核算工作量比较大的问题；解决了传统成本管理模式下，缺乏业务数据整合，业务数据传递财务及时性、信息完整性不足，财务无法全面了解业务的问题。
2.1ABC公司成本核算总体业务流程概览
2.1.1成本核算方法
生物制品产品具有多步骤、连续加工、生产品种多种化的生产特点，ABC公司产品成本核算方法运用ERP成本核算体系，采用订单式分批分步成本核算方法，其中联产品选择相对销售价格分配法分配联合生产成本。成本计算周期为月度。
2.1.2成本核算基本流程
（1）辅助生产成本核算。辅助生产成本按部门或班组创建成本中心进行成本归集，以成本中心提供的服务量作为统计指标，每月按照统计指标实际值进行分摊至受益部门。分摊的流程一般根据提供辅助作业的顺序依次进行：维修服务―车辆服务―能源提供―血浆管理――培养基―动物饲养―产品检定―辅助管理―生产作业成本中心。
（2）直接生产成本核算。直接生产成本根据成本费用与生产订单的相关性分为两种方式归集：可以直接归属于生产订单的材料消耗或费用通过发料或记账直接在生产订单中归集；无法直接归属于生产订单但直接用于产品生产的燃料和动力、直接从事产品生产的直接人工及直接生产部门发生或应承担的制造费用在生产作业类成本中心归集。系统根据成本构成设置不同的作业类型，月末对归集的生产作业类成本中心费用根据作业类型，基于各类作业量分摊至生产订单。生产订单完工结算后计算出产品实际成本，未完成生产订单归集成本结算到在制品。
（3）成本核算流转。分步成本核算过程中中间品及产成品的成本按标准成本随货物移动，月末终了通过运行物料分类账计算及结转差异，根据货物移动轨迹将实际成本和标准成本的差异分摊到生产订单或库存成本中，将分步核算过程中的标准成本还原为实际成本（见图1、图2）。
图1ABC公司成本核算流程
2.2ABC公司标准成本法的应用分析 2.2.1ABC公司标准成本法的具体应用（1）建立标准成本的方法（见图3）。
①标准成本法与预算管理相结合。为财务和业务部门建立一个提前沟通的桥梁，这将大大提高准确性和预算编制效率，随着经营成本标准的发展，可以减少上下级之间的讨价还价行为。
②标准成本法与激励机制相结合。现有的薪酬激励在基本固定的成本基础上，绩效考核也是多数基于定性指标。使用标准成本“差异”指标的方法，不仅可以帮助提高有关部门的绩效，还可以为绩效评价提供更科学的依据。标准成本是一种工具，可以有效地降低成本，为决策提供信息，是一个重要的成本控制方法。
③应用ERP作为标准成本管理平台。实施ERP后，系统可以自动计算半成品、产成品、销售成本的标准成本和实际成本，自动生成各种成本报表，各种成本差异分析表和其他相关的报表。在ERP中，可以将标准成本和实际成本进行实时对比，随时记录各明细项目的差异。实施ERP后，大量的减少了财务手动输入数据，与成本相关的各种数据来自库存系统，工资系统，固定资产系统。这样可以保证各种数据来源的唯一性，正确性的衔接各种数据，也避免了手工制作繁重的各种成本报表。同时，ERP使用成本管理后，可以加强材料消耗的数量控制和成本控制。
（2）标准成本的修订。在企业一个固定的时间内标准成本应该是固定的，当外部市场有了更丰富的产品或者其他的变化时，就有必要修改。基于过去的经验，标准成本至少要三年进行测试，并实现在征求各方意见的基础上，根据试验结果修正标准成本。
（3）标准成本计算。标准成本计算是在SAP系统中根据物料清单、物料主数据、计划价格、工艺路线标准作业量及标准作业价格进行计算，得出产品标准成本的过程。现采用标准成本计价的物料包括产成品、中间品、待批签产品。
①标准成本计算内容。生产部门根据各产品特性维护作业数量结构，包括BOM和工艺路线。BOM指定要生产某种产品需消耗的物料及其消耗量，而工艺路线列举计算成本估算时要用到的作业，标准成本根据BOM和工艺路线确定，通过料工费计算，计算如下：
标准材料成本：原材料标准数量×标准单位成本
标准人工费用：标准人工工时×直接人工标准工费率
标准制造费用：标准作业工时×制造费用标准工费率
标准检验费用：标准检验次数×检验费用标准工费率
其中标准单位成本拟每年评估一次，按确定的价格作为物料标准价及预算单位成本。
②标准成本计算过程。确定预算产量：即根据生产经营计划确认的预算产量，分各生产性成本中心按其需求配置和应该达成率确定出产成品、中间品全年的总产量，在此基础上适量考虑十八个月滚动生产计划可能需要确认的中间品产量；
预计生产总成本：预计生产总成本包括基于预算产量下的各类资源配置产生的成本费用，应充分考虑季节性产品、大小修期间或无排产期间可能发生的停工费用。具体包括：各生产作业成本中心管理人员工资福利、工人工资福利、折旧费用、摊销费用、维修费用、水电、物耗、劳保费用、办公费用、差旅费用等；
计划作业量：根据历史经验确认各产品的单位人工工时（工时/支 吨）、单位机器工时（工时/支 吨）、动物用量（只/支 吨）、检定次数（次/支 吨），一般与工艺路线标准相同，按作业类型列示；
2.2.2ABC公司标准成本法的应用分析
通过在ABC公司中运用标准成本法，在公司成本管理水平上收到较为显著的效果，并解决了原来成本管理中存在的问题，主要表现在以下几个方面：
（1）成本管理开始注重全局管理，在实施新系统后，企业不仅关注产品生产流程，而且开始从整个产品供应链价值考虑，把引起产品成本的因素细分为直接人工、直接材料和间接制造费用，并对采购、研发、生产、销售各个环节加以重视制定更加科学准确的标准成本，在制定新体系时，有财务人员、研发人员、生产部门共同参与，最大限度地保证标准选择的科学性，减少核算成本偏差，在生产过程中，每个环节都有相关人员维护和监督，物料消耗定额标准会随着生产工艺变化而及时调整，使月末计算物料消耗时，误差较小且易于找出。
（2）提供了一种具有科学依据的目标成本。标准成本需要充分考虑在有效生产条件下所需的直接原材料和劳动力数量，预期支付的直接材料和劳动力成本，以及在正常生产条件下可能发生的管理费用和其他因素。
（3）提供了一种业绩考核的工具。标准成本法大大方便了各部门绩效评价，在生产和销售企业，标准成本可以进一步分解到每个人、每个方面的指标，对于差异与奖惩之间有效考核可以充分调动各方面的积极性。
（4）有利于预算的编制和执行，使存货计价建立在更加健全的基础上。使用标准成本和预算指标分解相结合，使预算与实际生产的目标更加一致，消除了人为不利因素在预算执行过程中，进一步提高完成预算的准确性。
（5）财务部门组织成立标准成本核算网络，制定详细的核算项目。利用计算机网络技术，可以及时，高效，快速反映产品的成本信息。及时了解原材料库存和使用计划，随时采集成本数据，检查成本数据，对成本信息进行反馈。
（6）组织标准成本的考核与改进：财务部门每月对企业成本计算的评价，评估时应该将标准成本指标和实现销售收入相结合，进行成本和收入的捆绑考核，提高成本评估的全面性和完整性。
2.3ABC公司作业成本法的应用分析
2.3.1ABC公司作业成本法的具体应用
（1）作业成本的经营理念下，企业是集生产和经营业务为一体的核算单位，它表现为一个作业到另一个作业的“作业链”。每完成一个作业会消耗一定的资源，但作业价值具有一定的输出值，转移到下一个工序，直到最后的产品提供给外部客户来满足他们的需求。成本核算的客户链的基本目的是面向作业链，价值链是企业的根本，对作业链进行根本的改造，强调协调企业与客户的关系，从企业整体出发，协调各部门，各方面的关系，将所有不产生价值的作业消除，促进整体价值链的优化，建立竞争优势。 （2）ERP环境下作业成本法的具体应用。ERP系统要求对产品成本计算的成本结构和成本要素的过程进行监控，可以对单一对象或整个期间进行预测，也可以根据企业业务过程的优化成本价格或数量的估计。
（3）作业成本法具体核算流程。
①直接生产成本计算，生产成本归集。生产订单成本归集内容：在生产订单完工收货时生产科室按照实际耗用在生产订单中进行物料消耗数量记录以及各类作业类型工时报工。系统将根据生产订单记录物料消耗记录产生直接材料自动记账凭证，根据各类作业类型工时报工产生成本分摊依据凭证。
生产作业类成本中心归集内容：直接发料给成本中心的材料耗用，人工成本，占用资产的折旧摊销，该成本中心发生的其他制造费用以及由其他辅助生产分摊记入的各类生产成本。
②生产成本计算：产品成本计算以生产订单为载体进行实际成本归集并分摊。月末，需对业务进行检查保证均已经完成后方可进行产品成本计算。应进行检查的项目包括：所有的物料移动已经完成并过账；所有与生产相关的成本中心的费用记账已经完成；所有用于分配分摊的统计指标实际值已经录入完成并完成辅助作业成本中心分配分摊；所有生产报工已经完成并确认收货，生产订单已经关闭；所有的非生产作业报工已经完成。
③作业类型分割：在进行作业成本计算时，需先按成本动因（即作业类型）将成本中心费用的成本要素分割为不同的成本要素组，再通过不同的作业类型报工量进行分摊。
人工费用按人工工时报工进行分摊；动物费用按动物耗用量报工分摊；检定费用按使用检定次数报工分摊；成本中心材料消耗、折旧摊销、维修作业、制造费用都按机器工时报工分摊。
计算作业类型单价及重估。在对成本要素进行分割后，系统将根据成本中心费用及作业量计算实际作业类型单价。
实际作业类型单价=成本中心费用/总作业量
总作业量=生产订单报工量+财务报工作业量
生产订单（内部订单）应分配成本=作业量×实际作业类型单价
④生产订单实际成本计算：根据生产订单记录的类型不同，生产订单的实际成本分为两部分计算：
本月生产订单实际用料成本=生产订单记录的实际领料数量×原材料移动加权平均价
根据作业类型实际单价，计算生产订单实际成本：
生产订单（内部订单）应分配成本=实际报工作业量×实际作业类型单价
根据生产订单状态确定生产订单是否完工。如果生产订单处于完工状态时，则需要计算已入库生产订单的差异；生产订单处于未完工状态时，则生产订单差异表现为在制品。
计算完工生产订单差异=实际用料成本+作业类型实际价格×实际工时-产成品的实际入库数量×产成品标准单位成本
计算在制品成本=实际用料成本+作业类型实际价格×报工量
运行物料账，结算在制品与生产订单差异，自动产生会计凭证，SAP按物料移动将差异进行分摊。差异包含原材料的量差、工费量差和价差组成。分摊发出商品成本差异：产成品差异根据库存数量与出库数量分摊到库存及主营业务成本中。
2.3.2ABC公司作业成本法的应用分析
通过在ABC公司中运用作业成本法，在公司各种产品、各批次、各个工序的成本归集更加完整，得到的成本数据更具有科学性，而且解决了原来成本管理中存在的问题，主要表现在以下几个方面：
（1）在ERP中建立作业成本核算体系，主要包括以下三个方面的内容，一是设计适当的会计账户和会计凭证；二是建立成本动因与产品、成本和费用之间的联系；三是设置内容全面的财务报表，建立成本动因与产品、成本、费用之间的联系。
（2）建立科学的管理制度，努力提高企业管理水平。只有企业成本管理实现现代化，为了有效地准确分析所产生的费用的原因和结果；只有实现现代企业成本管理，才能对成本控制，成本管理提出了更高的要求，才能确保作业成本法的应用更客观。
（3）高级管理人员的支持。加强成本控制的过程不是一个单独的会计人员能够完成的工作，它的实现需要全体员工的共同参与，特别需要企业领导的重视、理解和积极参与。
（4）成本信息系统有效的规划和实施。利用先进的信息技术和网络技术实现信息传输网络，确保准确性和信息传递的效率，并通过计算机网络和数据库建立成本模型分析系统，智能数据分析。结合企业资源规划（ERP）系统的成本管理和科学现代化。针对ABC管理、信息决策，数据流目标与ERP结合。
（5）考虑到成本效益原则，适度实施。任何系统的成本是不可能完全准确，除了要考虑它的使用范围，我们还必须考虑其实施的成本和效益。
（6）提高全员的成本意识。需要有高层次的会计人员才能满足工作成本法的要求。同时，对作业成本法的实施需要全体人员的积极参与，密切协调。该系统的运行是一种成本核算系统，而且是可以控制成本的系统。有效实施后，让所有员工有强烈的成本意识，有改进运营管理的意识和参与意识。
2.4ABC公司战略成本管理的应用分析
原有的业务流程都是以降低成本为目标，忽视了企业的战略方向，不可能在企业的发展中长期发挥作用，战略型企业在进行业务流程的再造和实施ERP的目的更加明确，能够更好地区分增值和非增值的作业，对企业长期发展工作能起到一定的促进作用。战略成本管理模式在ABC公司，从自己的生产规模和技术水平重新确定产品的结构，改善旧的结构，解决了一些成本核算问题，提高成本管理水平。
ABC公司成本管理信息为管理者制定和实施战略提供了重要的信息。伴随着企业管理的竞争环境的变化，已经进入战略变革管理的阶段，传统的成本管理方法应转入战略成本管理系统。降低成本不是唯一的手段，现代成本管理成本的目的是用尽可能少的支出，得到尽可能多的价值。所有的成本节约措施也应基于成本效益分析的结果上，并作为决策的选择基础，以达到实现成本效益的目的。 通过战略导向改进成本管理，成本管理与企业的发展战略紧密结合，战略成本管理的概念，强调对顾客价值的关注，强调避免成本，从源头上控制成本，对新老产品进行改造。在战略的要求下，对业务流程进行重组，优化作业链，这样可以保证成功实施ERP。
2.5ABC公司全面成本管理的应用分析
随着ERP在企业的实施，标准成本法、作业成本法、战略成本法等各种成本管理方法开始实施，但是单独实施某个成本管理方法都存在一定的弊端。只有借助于ERP系统，在战略成本管理思想的指导下，采用了标准成本制度作为基本的成本管理制度，在间接费用的分配过程中，融入了作业成本法，取得了显著的成效，构建全面成本管理体系，充分运用各种成本管理方法的优势，提升自身企业的竞争能力。主要表现在以下几个方面：
（1）ABC公司的ERP解决方案确定BOM后，就可以使用ERP软件的计划功能，可以结合主生产计划确定物料需求计划，采购计划，综合协调后确定，分配给供应管理部门，在规定的时间内，各方面的协调物流环节和成本计划，确保整个供应链管理优化。当前ERP的基本过程是：企业业务规划―主生产计划―能力平衡―MRP计划―能力需求计划―采购计划/作业车间调度。ERP系统的工作具有动态特性的计划和协调，可以跟踪订单的执行情况。ERP有效体现了管理会计的原则，对ERP支持的操作水平，通过建立标准成本系统的运行，成本管理目标成本的得以实现。
（2）ERP中可以看到的标准成本信息和实际成本信息在每个作业里，实际值与标准相比，便于成本分析。通过对ERP系统的有效管理，业务流程基本实现成本控制，成本信息也可以及时反馈。随着经济的发展，人们越来越重视成本核算管理功能从单一转向经济核算功能，所以成本管理活动提出的成本计划，成本分析，成本控制，成本核算。将事前、事中、事后成本控制融合起来，实现从被动到主动控制的转化。
（3）新模型的ERP系统的思想是将战略成本管理和作业成本管理思想的引入，致力于从时间和提高业务过程的成本管理和协调。在这个新的模型中，企业可以继续挖掘降低成本的潜力，通过成本可以创造竞争优势。该模型可以适应现代成本管理的要求，并能充分发挥该ERP业务管理信息工具本身强大的功能。
（4）成本模拟。除了成本模拟在ERP销售和其他方面的使用外，新模型的ERP在标准成本系统基础上进行模拟，可以选择最佳的解决方案。选择最优的BOM，工艺路线，成本计算，进行标准成本数据的分析，根据最优方案。
（5）成本核算、成本分析、成本反馈。ERP可以计算基于标准产品BOM和工艺路线等信息的产品实际成本，可以为企业选择不同的成本计算方法。ERP系统可以比较实际成本与标准成本的分析和结构和数量的差异，形成的成本分析报告可自动配制差异。这些数据可以作为企业绩效评价，成本管理工作评价的依据。通过偏差分析，公司可以找出差异原因并采取纠正措施改进成本管理。
（6）全面成本控制。在ERP系统，业务的各个方面是一个统一的整体，相互联系的。问题的一个方面会影响其他方面。成本控制方面应包括设计，生产和销售的整个过程。在成本控制方面，新模型充分利用ERP本身的优势，在内部资源的充分协调，优化采购，仓库，生产等方面资源配置，以实现全面成本控制的目的。在ERP环境下，一个新的成本管理模式的建立，以战略为导向的形成，基于标准成本系统的运行成本管理，需要建立实施手段，建立对整个管理过程的监控，评估和奖励的保护机制。
3运用ERP提升生物制品行业成本管理精细化效果
通过在ABC公司中运用全面成本管理体系，在公司成本管理水平得到了显著的提升，并解决了原来成本管理中存在的诸多问题，主要有以下几个方面：
（1）将ABC公司多年来的旧的核算方法改为作业成本法，在运用作业成本法的条件下，将成本管理与成本控制深入细化到作业这一层次，由此更加清晰地计算出各种产品在各个作业消耗的成本费用，真实地反映产品生产过程中的成本费用消耗，为产品成本控制提供了更为可靠的依据。
（2）ABC公司各部门间的信息传递还是靠手工纸质单据传递，在计算机技术上没有实现对接功能。根据这一缺陷建立了ERP管理信息系统，从而对成本进行有效控制。
（3）实现ABC公司各个单位在统一财务信息平台上进行核算及财务分析、统一了财务基础数据、核算流程、组织架构层面的管理、建立起“垂直管理、分级负责”的财务管理体系，通过预算管理、会计核算、资金管理和应收往来管理实行集中财务管控。
（4）规范业务操作、防范业务风险；实现集团各生产单位的产品实际成本核算、标准成本与实际成本差异原因分析，实现成本计算自动化，使成本会计工作重点从成本计算转向成本分析，通过财务业务一体化，实现财务从传统的记账转变为对前端业务的监督和控制；通过财务业务一体化提高财务数据的实时性、并提供完整的审计轨迹。
（5）通过财务业务一体化实现一次业务录入，数据充分共享系统支持多层树形组织结构，同时从财务管理属性的角度，可以将组织区分为法人实体、利润中心、成本中心等组织类别；在该体系支撑下，能够提供单个组织机构报表、汇总报表以及合并报表的编制及相关核算信息的查询 把会计核算与管理会计分开，可减轻因企业对管理会计分析所造成的过多会计科目。
（6）完成实际的管理功能，系统能够灵活地提供各类账簿及报表；并提供较为强大的查询功能，能够根据用户定义的查询条件进行各类的单项或组合查询通过系统指导分子公司财务部进行销售往来账务处理 系统提供财务固定资产管理的各类标准功能。
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