长期股权投资成本法与权益法转换会计处理的思考
1 成本法与权益法的适用范围
长期股权投资的核算方法一般可分为成本法和权益法两种。《企业会计准则第2 号――长期股权投资》第五条规定, 投资企业能够对被投资单位实施控制或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资应当采用成本法核算；第八条规定，投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,应当采用权益法核算。长期股权投资在持有期间，因各方面情况的变化，可能导致其核算方式有一种方法转换为另外的方法。
2 成本法转为权益法的会计处理
准则规定：长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算得初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否对长期股权投资的账面价值进行调整。
2.1原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资实施控制导致的核算方法转变:
(1)原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 不调整长期股权投资的账面价值；反之调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
(2)原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分, 属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的, 调整长期股权投资和留存收益, 其余部分调整资本公积。
（3）新增持股比例部分新增的投资成本大于取得该部分投资时被投资单位可辨认净资产公允价值, 不调整长期股权投资的账面价值；反之调整长期股权投资成本和营业外收入。其中，商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。
2.2因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方一起实施共同控制的情况:
(1) 按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资
(2) 剩余持股比例部分会计处理如下:
①剩余长期股权投资的成本(初始投资成本)大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，体现为商誉不调整长期股权投资的账面价值；小于时调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
②对于原取得投资后至转换为权益法之间被投资单位实现净损益中应享有的份额, 调整长期股权投资和留存收益, 其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整资本公积。
需要说明的是：虽然根据企业会计准则的规定，这两种情况下投资单位对原取得投资时到核算方法转换时的公允价值变动的会计处理基本相同，但在具体会计处理时却并不相同。增资情况下将公允价值变动相对于原持股比例份额中除净损益以外的部分全部记入资本公积，而减资情况下却只调整净损益和其他原因导致的所有者权益变动引起的公允价值变动中投资单位应享有的份额部分。
3 权益法转为成本法
3．1原持有的对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资, 因追加投资等原因能够对被投资单位实施控制的, 应当改按成本法核算。
（1）如果属于通过多次交换交易分步实现的同一控制下的企业合并，应以合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，长期股权投资的初始投资成本与转换前长期股权投资账面价值之间的差额, 调整资本公积, 资本公积不足冲减的, 调整留存收益。同时将长期股权投资从“损益调整”及“其他权益变动”明细科目转入“成本”明细科目。
（2）如果属于通过多次交换交易分步实现的非同一控制下企业合并,根据《企业会计准则第20号――企业合并》第十一条的规定：通过多次交换交易分步实现的企业合并, 合并成本为每一单项交易成本之和。但由于合并前对持有的长期股权投资采用权益法核算, 因此应进行追溯调整。购买日应先对权益法下长期股权投资账面价值余额进行调整，将有关的长期股权投资账面余额调整至最初取得成本，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入资本公积的数额，也应一并结转，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。
3. 2 因收回投资等原因导致权益法转换为成本法。准则第十四条规定，投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资, 应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。同时需将长期股权投资从“损益调整”及“其他权益变动”明细科目转入“成本”明细科目。
同时，企业会计准则讲解中又讲到：由权益法转换为成本法的继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益，自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的部分确认为当期损益。这点明显有悖于长期股权投资准则第七条关于成本法核算的规定，笔者认为，一旦由权益法转为成本法，长期股权投资的核算即应体现成本法的思想，按照成本法的核算方式进行核算。即投资当年取得的现金股利或利润冲减长期股权投资的成本，以后年度以被投资单位接受投资后产生的累积净利润为限确认收益。
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