企业社会责任视角下环境信息披露的国际比较
中图分类号：F270 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）30-0019-02
环境信息披露是指公司编制独立的或非独立的环境会计报告，反映公司的环境财务状况、环境业绩、环境现金流量等财务和非财务信息的行为。尽管有越来越多的公司开始关注并开展环境信息披露，但中国的环境信息披露水平仍处于初级阶段，因此发达国家在环境信息披露方面的研究和实践经验，能够为推动中国企业环境信息披露提供一定的借鉴和参考。本文从环境信息披露的发展、模式、内容等方面研究了发达国家的环境信息披露，分析了中国在环境信息披露方面的不足，并提出了几点建议，以期促进中国企业更好地披露环境信息、履行社会责任。
一、企业环境信息披露发展比较
美国环境信息披露始于20世纪70年代，处于世界领先地位，并于近三四十年来不断发展完善。美国证券交易委员会（SEC）制定了一系列关于上市公司环境会计信息披露的规定，如第36号财务报告公告，1979年的解释公报，以及第92号专门会计公报。美国财务会计准则委员会（FASB）为环境会计的处理与披露问题发布准则和解释公告，为企业披露环境信息提供了指南，包括第5号准则公告：“或有负债会计”，第14号解释公告：“损失值的合理估计”，以及紧急问题工作组公告“石棉清理成本的会计处理”、“清理污染成本的资本化”、“环境负债会计”等。
日本和欧洲各国对环境会计的重视均始于20世纪90年代。日本1993年颁布的《关于环境成本公示指南（1999）》对环境保护成本进行了定义，并从1997年开始实行环境报告书，规定了环境报告的基本内容。日本环境省在2000年3月公布的《面向环境会计（2000年报告）》的基础上，于2000年7月委托日本公认会计师协会编写了《环境会计指南手册》，首次明确提出了环境会计的框架。欧盟在1992 年发表的《走向可持续发展》的报告中认为会计必须把环境信息作为一个重要内容包含在与决策有关的信息当中。1993年3月，欧盟国家环境部长会议通过并发布了《环境管理与审计计划》。
20世纪90年代初期，中国也开始重视环境会计的理论与实务研究。近年来，国家先后出台了《环境保护法》、《环境影响评价法》、《Ⅸ清洁生产法》、《国家环保总局关于企业环境信息公开的公告》等法律法规。2010年，国家环保部门又发布了《上市公司环境信息披露指南》（征求意见稿）。然而，与发达国家相比，中国的相关理论实务研究仍处于初级阶段。
二、企业环境信息披露的形式比较
目前发达国家上市公司披露环境信息的形式较为多样，例如通过年报、报表附注、内部工作会议记录、董事长报告、招股说明书或单独的环境报告、EHS报告、公司主页环境专栏等形式进行披露。其中，环境信息披露处于国际领先地位的日本，其模式以独立的环境报告书为主，更为集中直观。另外，日本的上市公司的半数以上在公司网站上设置“环境”专栏，信息传播更为高效。
而中国环境信息披露的实践尚处于起步阶段，各个企业对于环境会计信息的披露都还只是一种尝试，形式主要为企业社会责任报告、可持续发展报告以及环境报告等。其中以企业社会责任报告、可持续发展报告发布相关的环境信息为主。单独发布环境责任报告的企业为数甚少。据有关资料显示，截至2012年，中国境内两千多家上市公司中，仅有18家发布了专门的环境责任报告。
三、企业环境信息披露内容比较
就内容而言，发达国家环境信息披露的内容既包括货币性环境信息也包括非货币性环境信息，主要采取描述性方式，信息披露内容较为完备。一般而言，发达国家企业所披露的内容包括：第一，在环境报告中陈述公司的环境方针、环境管理思想和发展目标。第二，对企业所面临的环境风险和重大违规事件进行披露。第三，对环境成本和环境负债进行具体的货币量化描述，尤其是环境清理费用、绿化费用、环保罚款等环境负债进行具体的描述。第四，披露企业“三废”排放量及能源使用效率等环境数据，包括二氧化碳等废气排放量，含有重金属、有机物的污水排放量，有毒与无毒废弃物等。第五，披露企业进行环保活动所获环保奖项。
中国环境会计信息披露的内容，主要仅就排污费、环保设备支出、按现行法规要求的环境治理费用支出总额情况等少数与环境成本有关的项目进行披露，信息量较少，内容尚不充分。从上市公司的一般性年度财报中，对于高耗能、高污染企业的总量减排进展如何，污染物种类，主要环境风险，违法行为受处罚情况等，公众难闻其详。例如，哈药集团曾身陷“污染门”。在哈药股份2010年年报中，我们看到了“坚持走新型工业化道路，节能环保卓有成效”等内容，包括“新增投入约1 960万元用于废水、气味、烟尘、二氧化硫减排等方面的治理”这样的描述。然而，对于哈药集团总厂早在2009年底就已被列入污染严重企业名单这一重要信息，哈药股份却在年报中只字不提。在中国上市公司中，像哈药这样对环境信息进行“选择性披露”的不是个案。
四、环境信息第三方审验比较
目前国外执行环境审计的主体多种多样，有会计师事务所、环境检察部门、环境研究所、同业协会中的环境监查委员会、咨询公司等。以日本为例，2000年7月，日本公认会计师协会发布了《环境报告保证业务指针》。据环境省2002 年的调查显示，有20%的企业环境报告书已经接受第三者机构审计。不少企业对环境管理系统、环境业绩等制定了比较严格的内部审计制度，而越来越多的企业要求由中立独立的第三者对包括环境会计信息在内的企业环境信息进行审计鉴定并发表意见，以取得社会公众的认可，树立环保形象，扩大环境经营成果。 相比而言，目前中国的环境审计的主体主要是政府，企业和社会作为主体进行的环境审计项目非常少。从环境审计范围来看，中国目前与环境相关的审计项目主要是合规性审计，审计内容单一且范围比较狭小，对于环境绩效审计开展的少之又少。总体来说，中国环境审计相关法律制度和实践相对落后，与环境审计发展成熟的国家存在很大的差距。
五、改进中国环境信息披露的建议
1.环境会计报告的编制由自愿逐渐过渡为强制
编制独立的环境会计报告便于环境会计信息使用者一目了然地了解到与环境问题有关的会计信息，且可比性强，有利于加强对企业的环境管理，符合中国可持续发展战略的需求。目前中国很多企业会选择少披露或不披露环境成本或环境绩效，不利于中国可持续发展目标的实现。因而，中国应逐步建立强制披露环境信息、编制独立环境报告的制度，从而提高环境信息的合规性和可比性。
2.加强企业环境信息的可验证性
当前，中国很多企业的环境信息披露都存在信息披露不足、“报喜不报忧”等问题。企业对于高耗能、高污染企业的总量减排进展如何，污染物种类，主要环境风险，违法行为受处罚情况等，不能具体、真实地加以反映。针对目前这种情况，中国应逐步要求企业对所披露的环境信息实施第三方审验，以提高环境信息的真实性和可信度。
3.加强企业管理层及员工的环保意识
企业管理层应充分认识到环境效益与经济效益之间的密切联系，建立、健全适应本企业的环境管理系统，积极主动地进行环境会计信息披露。中国应加强对会计人员的环境及环境会计相关知识的培训，以便适应环境信息披露的要求。
4.实行环境会计信息披露的奖惩制度
为了鼓励和奖励企业对环境信息的披露，国家应设置有关环境信息披露方面的奖励，如环境报告奖。另外，国家可以设立环境会计研究基金，对披露环境会计信息的企业进行年度评比，并公示评选结果，奖励规范者或优秀者，使中国企业环境会计信息的披露更规范。
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