浅析《会计师事务所从事中国内地企业境外上市审计业务暂行规定》
一、引言
随着中国经济飞速的发展，中国内地企业实力也在逐步壮大，越来越多的有实力中国内地企业将企业未来的发展由国内逐步扩展到国外更成熟的资本市场，据中国证监会主板境外上市外贸股公司筹资统计数据显示，截止2015年2月，中国企业主板境外上市共180家，从2005年至今10年时间共有112家企业选择在境外上市。境外上市是把双刃剑，不仅反映出中国企业蓬勃发展的趋势，同时从另一方面也加大了相关管理部门对于这些企业监管的压力与难度。我国《公司法》第164条规定“公司应当在每年会计年度终了时编制财务会计报告，并依法经会计师事务所审计”，那么对于在境外上市的内地企业来讲，应当接受审计的财务数据应该同时包括境内和境外的。因此，对于境外财务数据到底是由境外会计师事务所审计，还是由境内，或者是双方合作，那么双方各自的审计责任风险如何分配以及在审计过程中形成的审计底稿归属问题便成了各方关注的焦点。
二、我国内地境外上市企业审计业务的问题
在《会计师事务所从事中国内地企业境外上市审计业务暂行规定》出台之前，如何对内地在境外上市企业的财务报告进行审计对境内会计师事务所，相关监管机构来说都是一个重点以及难点问题。并且关于审计业务对象是内地且在境外上市的企业的相关法律法规并不完善，甚至没有具体的制度规范，这也使得在对内地境外上市企业进行审计工作时，出现了许多问题。
（一）内地境外上市企业审计业务范围不明确――临时执业问题
随着改革开放的深入，会计与审计的相关业务我国也开始对外开放，对于没有在我国境内设置机构的境外会计师事务所，可以根据其开展审计业务的需要向相关部门申请临时执业的许可证（王建亮，1997）。外开放了审计相关业务虽然一方面是对国内会计师事务所审计引入的强大的竞争对手，激励我国审计业务的发展；但另一方面，也带来了相关的问题。根据财务部《境外会计师事务所在中国内地临时执行审计业务暂行规定》规定：“临时执行审计业务是指境外会计师事务所接受境外委托方的委托，对中国内地设立的公司或其他相关机构临时性执行审计业务。”但对由于在对境外事务所在境内临时执业相关管理制度还不够完善，并没有明确临时执业的审计业务范围，导致有的境外事务所利用内地境外上市公司的委托，逃避监管，擅自开展或扩大其他审计业务，而影响到境内会计师事务所的正常发展。
（二）境内外会计事务所合作的权责问题
由于我国内地境外上市企业的特殊性――在境外发行股票吸收境外投资者的资金或者利用间接模式注册境外公司控股境内公司然后再上市，它同时涉及到境内与境外相关财务问题，财务报告的相关数据以及财务报表相关信息也更加复杂。因此对于财务报告的相关审计业务很可能需要境内与境外会计事务所通力合作。但是问题也随之而来，合作双方在执行审计业务过程中都分别有哪些权利，义务，并且分配应当承担什么样的审计风险并没有相关法律文件予以明确，只能依靠双方进行洽谈，一旦出现审计失败或者虚假审计报告，也无法明确双方的审计责任，对于境外会计师事务所责任的追讨也十分困难。
二、对《会计师事务所从事中国内地企业境外上市审计业务暂行规定》的分析
2015年5月我国财政部制定出台的《会计师事务所从事中国内地企业境外上市审计业务暂行规定》简称境外上市审计业务暂行规定毫无疑问为如何对我国内地境外上市公司执行审计业务指明了方向。
（一）明确规定境外上市公司审计业务的范围
根据境外上市审计业务暂行规定，不论境外上市公司的方式是直接还是间接，会计师事务所只要提供其与发行股票、债券或其他证券并上市相关财务报告审计或今后的年报审计等业务，都属于境外上市公司审计业务的范围，都必须按照该暂行规定相关要求开展业务，此外与上述相关的审计业务均不属于临时执业审计业务的范畴。该项规定不仅明确的境外上市公司审计业务的范围，也杜绝了境外会计师事务所利用以往临时执业范围的不明确以及临时执业的便利对内地境外上市公司开展审计业务。
（二）鼓励会计师事务所跨境合作，规范其开展业务的要求，条件以及责任
我国内地境外上市企业可以自主选择符合相关规定的境外或境内会计师事务所对其上市财务报表以及年报进行审计，但是境外上市审计业务暂行规定同时也要求如果企业委托境外事务所开展审计业务应当与内地事务所展开业务合作。该项规定可以极大的促进内地会计事务所审计质量的提升。一方面，促进中外事务所的合作可以加强事务所之间的交流。内地会计师事务所可以更便利的学习国外事务所的相关管理以及开展审计业务的先进经验，促进自身改革发展。另一方面境内外事务所之间的合作加强了审计从业人员的深层次交流，有助于提高境内审计从业人员业务水平从而提高。
除了鼓励跨境合作外，该规定还明确了双方应当签订书面协议，明确双方责任与义务，在境内生成的工作底稿应存放境内，并且强调接受委托的境外会计师事务所也需要依法承担相应的审计责任。该项条款不仅要求合作双方明确各自责任，并且提出境外事务所应依法承担相应审计责任，这对内地会计师事务所无疑是个利好消息。以往由于没有明确跨境审计业务的相应责任，一旦出现审计失败或应担承担审计责任时，由于境外监管惩罚难度大，内地会计师事务所往往首当其冲，这也间接导致内地部分会计师事务所不敢或不愿接受内地境外上市公司的审计业务委托。
三、结论
《会计师事务所从事中国内地企业境外上市审计业务暂行规定》将于15年7月1日开始施行，它不仅明确了中国内地企业境外上市审计业务的范围，鼓励了境内外会计师事务所的合作交流，而且还规范了参与境外会计师事务所合作的事务所资质，明确了双方的责任和义务，是未来相关审计业务执行的规范准则，相信在未来的施行过程中，该暂行规定也会越来越完善。
