新会计准则中公允价值相关问题的探讨
一、引言
一直以来，我国会计采用历史成本记账法。历史成本记账法具有客观性强、核算手续简单等优点，但是随着社会经济的发展，以及存在通货膨胀、利率变动等各方面的因素，使得按历史成本计量的会计信息缺乏相关性和及时性，而公允价值计量可以克服这两方面的缺点。
二、公允价值的定义及在我国的发展历程
（一）公允价值的定义
为了不断发展完善会计准则体系，保持会计准则的持续国际趋同，以适应市场经济的发展以及提高会计信息质量，财政部在《企业会计准则第39号――公允价值计量》中规范了公允价值的定义：“市场参与者在计量日发生的有序交易，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格”，即脱手价格。而原来的定义是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”新定义强调“市场参与者”，用“有序交易”取代“公平交易”。
（二）公允价值在我国的发展历程
在2014年新会计准则颁布之前，公允价值在我国的发展大致经过了三个阶段：
第一，1998年，我国首次将公允价值引入会计准则，公允价值的运用在《债务重组》和《非货币性交易》准则中得到体现。《债务重组》中规定债务人转让的非现金资产，包括股票债券等的公允价值与重组债务的账面成本之间的差额作为债务重组收益，该收益在利润表中予以反映。
第二，2001年，财政部决定在《债务重组》和《非货币性交易》停止使用公允价值。原因是，在1998年决定采用公允价值后一段时间，很多上市公司利用公允价值的漏洞，操纵利润，给我国资本市场带来很多弊端。
第三，2006年，财政部在38项会计准则中重新引入公允价值，不仅在《债务重组》和《非货币性资产交换》中得以体现，在《衍生金融工具》《投资性房地产》《非同一控制下的企业合并》等方面都有涉及。
三、公允价值在实际应用中面临的困难和问题
虽然公允价值在会计计量中地位越来越高，相关研究也越来越深入，但在实际应用中仍然面临很多困难，主要表现在以下几个方面：
（一）存在顺周期效应
2008年金融危机爆发后，公允价值广受金融界人士诟病，认为公允价值是引发危机的元凶。究其原因，是公允价值具有顺周期效应。顺周期效应的存在使得公允价值在经济繁荣时期，高估金融产品的价格，从而确认过高的投资收益，加剧了虚假的繁荣，起到火上浇油的作用；在经济萧条时期，低估金融产品的价格，从而确认过低投资收益，打击投资者的信心，最终让经济雪上加霜。在次贷危机中，公允价值对经济起到了火上浇油的作用。因此，很多银行家和政界人士认为公允价值无法客观反映资产的价值，影响公司业绩。
（二）市场环境不完善
使用公允价值计量的一个重要前提是存在有序的市场环境。目前，我国社会经济处于转型时期，市场经济环境仍有待进一步完善和成熟，当前适用公允价值的宏观经济环境并不十分完善。
（三）增加操作成本和操作难度
历史成本信息的获得是通过相关的原始凭证，而公允价值的获得需通过收集市场数据、资产评估、审计等方式，需要付出相应的费用，无疑增加了公允价值的操作成本。公允价值的运用需要专业的评估知识和经验，依靠会计人员的主观判断，要求具备专业素养的高端会计人员，公允价值的操作难度较大。
（四）带来利润操控问题
公允价值的评估带有一定的主观性，公允价值的计量会受到周围相关利益群体的影响。因此，一些企业为了追求自身利益，利用公允价值这一漏洞修改资产价值，粉饰公司利润。这也是2001年财政部弃用公允价值的主要原因，但随着资本市场和会计理论体系地不断完善，外部监管的不断加强，这一问题将会得到较好的控制。
四、公允价值应用建议和策略
针对上述公允价值在实际应用中存在的困难和问题，笔者提出以下建议：
（一）完善公允价值应用的市场环境
公允价值是市场经济发展的产物，活跃的市场和有序的交易是公允价值可靠性和相关性的有效保证。不断完善我国市场经济，深化市场经济改革是解决我国公允价值实际应用困难的最佳途径。现阶段我国产业结构优化调整，经济增长方式发生改变，相应地我国对外开放水平不断提高，市场经济也在不断走向充分竞争。为了促进其更健康的发展，我们需要对其进行规范和引导。只有建立一个完善良好的市场环境，才能有效降提高公允价值的可靠性，才能保证成本。
（二）大力培育高素质的会计人员
现阶段，高素质会计专业人员的缺乏是造成会计公允价值失真的一个重要原因。公允价值的计量和披露都是由会计人员来把握的，再加上现阶段相应的参考标准和依据不足，判断的主观性很强。因此，优秀的、具有扎实专业技术经验的会计人员对会计信息的可靠性起重要作用。国家和政府需要大力培育高素质的会计人员，大力开展对现有会计人员的教育培训，特别要加大对会计评估人员，审计人员的培训力度。
（三）加大企业内外部信息质量监控以及信息作假惩罚力度
公允价值运用会带来企业操控利润的问题，这与公司管理层有很大关系。很多上市公司会利用债务重组，修改资产价值等方式虚增利润、粉饰报表，误导投资者的判断，扰乱资本市场。因此，加大企业内外部信息质量控制尤为重要。一方面需要规范企业内部控制制度，健全内部管理结构，防止企业内部个别人以权谋私；另一方面，在企业外部需要对企业会计信息进行严格的审计，目的就是防范企业弄虚作假。
（四）不断完善我国会计理论体系
会计理论体系是会计人员进行确认计量的理论依据，因此高质量的会计信息需要一个完善的理论体系作为支撑。我国现阶段的会计理论体系还有待进一步完善，较国外的理论水平还有一定的差距。随着市场经济的发展，我国会计理论体系正在和国际接轨，通过借鉴和吸收国际上先进的经验成果，可以更便捷地完善我国会计理论体系。
（五）历史成本计量和公允价值计量相结合
公允价值是未来会计计量的趋势，但现阶段除非货币性交易、债务重组等领域外，仍主要采用历史成本计价法。为保证会计信息可靠，有必要将公允价值和历史成本计价法结合使用。公允价值抑或历史成本，都存在优缺点，最重要的是我们能在会计计量中避开两者缺点，利用其优点，从而提高会计信息的质量。
五、总结
随着经济的发展，公允价值越来越突显出其优越性和重要性。公允价值的应用有重要的理论和现实意义。为了提高会计信息质量、维护投资者利益、完善我国会计理论体系以及会计国际趋同，会计公允价值的深入研究和广泛应用势在必行。
（作者单位为华南理工大学）
[作者简介：刘辉（1981―），男，湖南邵东人，华南理工大学资产管理处会计师，研究方向：高校财务，资产管理。]
