CPA审计风险与职业责任承担之研究（一）
（四）审计准则不完善的风险
目前审计风险主要来源于被审计单位的会计舞弊，有关部门已经针对这一问题发布了旨在提高CPA发现舞弊的新准则（2006年2月财政部发布的一系列审计准则，以下简称“新准则”），但这些新准则仍存在：
1 对会计报表审计目标的定位过于狭窄
企业会计报表审计的“合法性”仅限于被审计单位会计报表信息生成过程的合法性，即会计报表的编制符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，并没有依据包括《会计法》在内的其他法律规定。而会计准则和会计制度只规定了会计核算过程的“合法性”，这一过于狭窄的目标定位，很容易使CPA将审计过程误认为“对账”过程。而事实上大量“审计失败案的发生是由于CPA没有对外报告客户公司的违反法规行为”（李爽、吴溪，2002）。
2 对舞弊审计的指导比较模糊
在舞弊风险较高的情况下，企业可以设计在形式上符合审计程序要求的所有资料，实质的内容即使CPA有疑虑却因无法进一步取证只能根据企业所提供的资料来确认。新准则将审计程序扩展为风险评估程序、控制测试评估和实质性测试程序，但并未对上一级程序的执行结果与下一级程序所应确定的性质、时间、范围作明确的对应或量化。
3 受保密责任约束
职业道德准则中规定CPA对掌握的委托单位的资料和情况，应严格保守秘密，除得到委托单位的书面允许和法律、法规要求公布外。新准则借鉴了国外经验，增加了“治理层”，当发现管理层和治理层的重大舞弊，CPA应当根据法律、行政法规的要求，确定是否向相关监管机构报告管理层和治理层的重大舞弊，这无疑是一大进步。但问题是现有的法律法规没有规定CPA应有向监管机构报告会计舞弊的责任，相关的规定只有保密责任。
（五）CPA行业自身的风险
1 现有的审计技术手段难以发现企业蓄意舞弊
会计舞弊是人为故意行为，它要求CPA具有更高的职业判断能力和专业敏感度，降低审计重要性水平，对异常情况需扩大审计范围，追加审计程序，这无疑需要延长审计时间，增加审计成本。
2 道德风险
具体表现是：
（1）仅在形式上遵守审计准则。《独立审计准则》只规定了常规情况下的一般程序，很多复杂情况需要凭借CPA的专业判断和职业经验谨慎处理，追加审计程序。现实中有的CPA把执行审计程序等同于遵循了审计准则，事实上审计准则不仅仅包括CPA应该执行的审计程序，也要求保持执业谨慎和合理的专业判断（马贤明等，2005）。从中注协2005年的质量抽查公告看，目前我国至少有八分之一的中小所甚至对审计准则形式都没有遵守。
（2）没有保持应有的职业谨慎。大量涉及法律诉讼的舞弊案显示，审计人员缺乏舞弊风险意识是法院判定审计失败的重要原因（Patton，1996）。根据有关研究，我国上市公司舞弊集中在虚增利润、虚构交易、虚构重要原始凭证、隐瞒重大违法行为等，且舞弊动机十分明显，这些造假行为如果CPA仅仅是形式上的对账是难以查出，需要运用职业判断，做到勤勉尽责，保持应有的职业谨慎。但事实是，CPA对于这些问题大多未做到勤勉尽责，甚至连函证这样重要的审计程序，有的CPA也全权委托被审单位的管理当局。
（3）在利益面前丧失独立性。目前我国审计委托关系扭曲、审计市场竞争激烈以及事务所分配机制不合理等使CPA在利益面前丧失原则，从而缺乏揭示会计舞弊的动力。CPA作为理性经济人，更多地是权衡成本与收益。目前CPA的执业行为得不到相应的奖励和惩罚。CPA的独立性得不到制度性的支持与保障。无论CPA是否在执业时保持了实质上的独立性，都无法通过识别机构有效地加以甄别。这时，CPA可能出现为了抢占市场、提高收入而与被审计单位合谋，出具虚假审计报告，欺骗社会公众的情况。从已经披露的审计案例来看，导致目前国内外审计失败的主要原因是CPA在利益面前丧失独立性。
