关于税收征管中纳税激励机制构建与完善的思考
纳税激励机制是指在税制设计和税收征管中，作为激励主体的税收管理当局系统运用多种激励手段，并使之规范化和相对固定化，而作为激励客体的纳税人相互作用、相互制约的结构方式、关系及演变规律的总和。纳税激励机制包括对诚信纳税人的激励制度与对尚未被税务机关发现的不诚信纳税人主动纠错的激励制度。
一、当前我国纳税激励机制的现状
当前，我国主要使用的纳税激励机制为纳税信用等级评定办法、纳税评估、税务稽查以及税收行政处罚与刑事处罚几种措施。其具体内容为：
第一，纳税信用等级评定办法。《纳税信用等级评定管理试行办法》规定：税务机关将根据纳税人的税务登记情况、纳税申报情况、账簿凭证管理情况、税款缴纳以及违反税收法律行政法规行为情况给纳税人打分，依据不同的分数段将纳税人分为A、B、C、D四个等级，每个信用等级的纳税人将享受不同的纳税待遇。对A类纳税人实行两年内免除税务检查、放宽发票领购限量以及简化出口退免税申报手续的待遇。
第二，纳税评估。《纳税评估管理办法（试行）》第十八条规定：在纳税人的评估处理环节上，如果纳税人因为缺少相关税法知识造成理解偏差、计算填写错误或者确实存在缴税困难等情况，其自行补正申报只需要补缴相应税款和滞纳金，可免予行政处罚或起诉。因此，纳税评估这一办法给予了不诚信纳税人自我披露和自我纠错的机会，是税收征管中纳税激励措施之一。
第三，税务稽查以及税收行政刑事处罚。税务稽查以及对纳税人违法行为的行政与刑事处罚也是税收征管中的负面纳税激励手段，并且目前在我国的纳税激励机制中处于主导地位。
第四，部分地区采取的税收返还激励措施。税收返还是政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还税款，属于以税收优惠形式给予的一种纳税激励。这种激励措施属于直接激励，但通常适用于从事生产经营活动的企业单位，并且返还的税种主要是流转税和企业所得税。
二、当前我国纳税激励机制的不足
我国现有纳税激励机制的不足主要体现在以下几方面：
第一，以负面激励为主，缺乏相应的正面激励机制。当前我国税收征管中的纳税激励机制虽包括纳税信用等级评定制度等正面激励措施，对于诚信纳税人给予一定的优待，但是这一纳税激励手段仅能适用于法人，范围有限。而能适用于所有纳税人的纳税激励方式则为税收相关法律法规对纳税人税收违法的行政处罚和刑事处罚措施，这种激励方式是负面的激励方式。因此，目前我国缺乏相应的正面激励措施。
第二，没有充分考虑纳税人心理，在激励机制制定上尚未完善。目前我国的税收激励主要以监督打击的负面激励为主，没有充分考虑纳税人心理，因而纳税人虽然在行动上并未发生违法犯罪行为，但其心理仍然会存在抵触情绪。
第三，覆盖范围太窄，现行纳税激励机制仅对部分纳税人适用。当前我国的纳税激励机制中的纳税信用等级评定办法、纳税评估、税务稽查、税收返还都是针对一定范围的纳税人的，范围有限。综上可见，目前我国税收征管中的纳税激励机制还需进一步完善。
三、纳税激励机制的完善建议
笔者认为，应当站在诚信纳税人与不诚信纳税人的双重角度对纳税激励机制进行完善。具体建议如下：
第一，站在诚信纳税人的角度上，应当完善与之对应的正面纳税激励机制。正面纳税激励机制又可以分为直接激励和外部激励两种方式。直接激励即为税收返还等物质奖励，但这种方式会产生税式支出，从而减少政府税收收入。外部激励机制分为精神激励和促进纳税人发展的激励，这种激励方式充分考虑了纳税人的心理因素，也是我国现有纳税激励机制所欠缺的部分。因此，建立外部激励机制对于完善当前我国纳税激励体系是至关重要的。
笔者认为，构建对诚信纳税人的外部激励机制主要建立在我国现有纳税信用等级评定的基础上。借鉴美国的纳税激励实际经验，应将我国的纳税信用等级评定制度适用范围进一步扩大，使其适用所有纳税人。参照美国的信用体系，可以将纳税人的信用状况分为四类：知法且自愿守法者、想守法但不知法者、知法但不完全守法者及故意违法者。税务机关根据四类纳税人的不同表现，确定为税务当局信任、一般信任、不信任三个不同的层次，并给予不同的税收待遇。对于诚信纳税人，可在其办理纳税申报、税款缴纳时开通绿色通道，节约其纳税奉行成本。同时，税务机关应当将纳税人的信用评定结果记录在纳税人的信用档案中，，使其诚信情况与贷款直接挂钩。对于诚信纳税人，税务机关可与银行协商，赋予其优先贷款的机会，间接为纳税人提供在业界发展的机会，一方面能够鼓励纳税人继续诚信纳税，另一方面则可以让纳税人得到了尊重感，从而鼓励其继续自愿依法纳税。
第二，站在不诚信纳税人的角度上，应当在加强负面激励力度的基础上，建立纳税人自我纠错的激励制度。当前我国税收征管中的纳税激励虽然以负面激励为主，但仍有纳税人不怕承担被税务机关查处的风险实施税收违法行为，由此说明对于纳税人的税收违法行为处罚力度还不够。因此，在负面激励方面力度还应当加强。
再者，我国尚未建立纳税人自我纠错的激励制度。印度所得税法规定，对于尚未被税务机关稽查而自我坦白的逃税者，给予“一生一次”免于处罚的机会。加拿大的自我披露制度体现在联邦《所得税法》和《销售税法》中，规定纳税人可以通过自我披露纠正不准确、不完全或从未报告过的信息，对于符合规定的自我披露的纳税人免予处罚或起诉，纳税人只需缴纳相应的税款及滞纳金。因此，我国可以借鉴印度或加拿大的做法，给予纳税人自我纠错的机会，使纳税人从纳税不遵从转向自我披露式的自愿纳税，从而提高纳税人的纳税遵从度，减少我国的税收流失。
