地方国有企业环境成本管控失效研究
中图分类号：F234.2 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）28-0028-05
一、引言
雾霾、地下水污染、土壤污染，近年来各类环境污染事件轮番占据媒体头条，环境和资源问题已引起社会高度关注和重视。《十八届三中全会公报》明确建立系统完整的生态文明制度体系，用制度保护生态环境。经济与环境和谐发展的可持续经济增长成为首选，根据经济学理论，要解决环境问题，需要将环境内部化，环境会计应运而生。
20世纪60年代环境会计萌芽。葛家澍（1992）首次将环境会计理论引入中国，在我国会计理论学术界引起了强烈反响。环境成本是环境会计关键的研究内容。郭道扬（1992）以生态环境成本理论为基础提出了环境成本的内涵和外延，1997年发表了《绿色成本控制初探》。肖序（2002）在《环境成本论》中从材料选择、生态设计、产品生产和污染治理等方面对企业环境成本控制做了较为深刻的研究。焦董瑞、杨文（2009）将环境成本定义为企业发生的传统成本以外的一切合理而必要的支出。目前国内研究关注环境成本核算的居多，没有基于中国区别于国外的政治和经济体制背景开展相关研究，这正是本文研究的视角。本文首先通过对成本研究回顾和相关概念界定，对环境成本概念进行界定，再引入中国地方国有企业的环境成本管控失效的案例进行分析研究。
二、文献回顾和概念界定
（一）财务报表成本
我国《企业会计制度》规定成本指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。传统意义上的成本控制方法体系构建于“收入-费用=利润”的数量关系之上，绝对地削减成本以保持一定的利润水平是其最显著特征。美国会计学会对成本的定义是：可用货币单位加以衡量的为达到特定目的而发生或未发生的价值牺牲。这个定义所说的成本不仅包括耗费已发生的实际成本，而且还包括可能发生的预计成本、进行预测和决策所需的变动成本、固定成本、边际成本和机会成本。CCA2101：2005《成本管理体系：术语》对成本的定义：为过程增值或结果有效已付出或应付出的资源代价，指应该付出、但还未付出、而且迟早要付出的包括人力、物力、财力和信息等资源总合。
（二）社会总成本
社会总成本是包括人力资源投入、总资本投入和自然资源投入等在社会经济发展中投入的各种生产要素。产品成本的构成是活劳动、物化劳动和环境成本的总和。劳动力成本指耗费活劳动的货币表现；物质成本指耗费物化劳动的货币表现；环境成本指耗费的自然资源价值的货币表现。
（三）环境成本
环境问题的特征在于其“外部不经济”。解决途径主要有以下两种：一是内部化，即把环境成本纳入会计核算体系。Buckley R.C（1994）论述了环境决策中有关环境影响的损益分析技术，研究了环保策略在不同方案下的经济评价。二是通过法律手段或政府行为控制外部不经济的情况，通过加强环保立法规范企业行为，政府通过法律手段充分发挥作用。
目前中国以传统财务指标为企业价值衡量标准导向，环境成本尚在信息披露阶段，要开展实施管控尚有难度。但从政治制度背景角度看，王国生（2001）指出国有企业委托代理层次如此之多，由于中央政府对地方政府的分权赋予了地方政府对辖区内国有企业的剩余索取权和控制权。但只是部分分权，所以地方政府的剩余索取权和控制权还不能得到长期保障，因此出于地方财政利益甚至官员私人利益考虑，地方政府有动机推动地方国有企业规避中央政府的干预和管制。下文引入近期曝光环境污染严重的地方国有企业双环科技进行分析讨论。
三、案例概况
（一）研究思路与方法
1.研究思路
近年有多起国有企业环境污染事件曝光，中海油、中金岭南、紫金矿业到双环科技，这一问题呈上升态势，原因值得深思。国有企业是国民经济的支柱与栋梁，兼具经济属性与社会属性。中央政府和地方政府在地方国有企业管控方面，出于不同的利益目标体现出不同的政策取向。中央政府注重国有企业的经济效应和社会效应同步发展，而地方政府却更看重对地方经济建设和税收贡献等。朱红军、陈继云、喻立勇（2006）通过分析宇通客车的管理层收购得出：中央政府和地方政府在利益分歧下的国有企业管制失效。刘启亮（2012）认为地方政府比中央政府控制的公司内控质量差，地方国有企业环境成本管控失效尤其明显。据此推断以上国有企业污染事件频发的重要原因便是中央政府和地方政府差异化的利益索求。
2.研究方法
本文采用单一案例的研究方法对2013年9月3日曝光的湖北双环科技股份有限公司（股票代码：000707，以下简称双环科技）进行分析，本文之所以选择双环科技作为研究样本是因为：（1）样本具有代表性。双环科技是一个典型的地方国有工业企业，其发展过程代表了地方国有企业的形成和资本结构，是中国中央政府向地方政府分权下放管控的典型地方国有企业。（2）事件新颖。虽然媒体先后曝光了中海油、资金矿业等污染事件，十八大报告提出建立生态文明，重视环境治理，但是还有大型上市公司“顶风作案”，2013年9月曝出严重污染事件，为研究提供丰富情景。（3）资料详实。重大污染事件曝光后，双环科技已成为公众焦点话题，媒体和各大报纸对它的访谈和追踪报道非常多，为我们的研究提供了充足且真实的资料。以上资料来源构造了相对完整可靠的证据链，能够确保研究的信度和说服力。 （二）案例介绍和分析
双环科技是1993年12月在湖北省工商行政管理局注册登记成立的股份有限公司。发起人净资产和现金投入折为国家股7 071万股、法人股210万股，定向募集法人股1 750万股、职工股1 857万股，经1997年4月3日首次上网定价发行，上市时总股份16 888万股。湖北双环化工集团有限公司、湖北省物产总公司和湖北省化工厂红双环实业公司是共同发起人。双环科技的实际控制人是宜昌市人民政府国有资产监督管理委员会。
该公司2000年11月通过认证，获得原国家环保总局华夏环境管理体系审核中心ISO14001环境管理体系认证证书和英国皇家认可委员会（UKAS）国际认证证书。国内率先采用“盐碱联合，热电供应”先进工艺的大型纯碱和氯化铵的生产巨头化工企业，也是中国最具影响力的石化行业十大代表企业之一。是中南地区最大的纯碱企业，是长江中下游及中南广大地区的纯碱供应方，同时覆盖广东、海南、广西等13个省市，出口菲律宾、马来西亚等东南亚国家。受国家产业政策的宏观调控的影响， 2013年上半年行业产能过剩，产品价格大幅下滑，双环科技亏损9 198.87万元，同比下滑241.73%，停牌前股价已跌破净资产。
1.双环科技超标排污曝光
双环科技位于府河孝感段，污染事件曝光时，双环科技隔蒲桥下的排污口，污水汩汩流淌进府河，附近河面乌黑一片。在府河黄花涝主河道，约2 000米宽的河面，死鱼一片银白，延绵30多公里，下游武汉段，还随处可见。环保部门的监测表明，2013年9月2日双环科技排污口下游断面氨氮浓度117.7mg/l（达标水质的氨氮浓度应在1.5mg/l以内）。
此污染事件曝光后，国家环保部门勒令双环科技停产检修，公司负责人坦承，停产检修的投入超过 3 000万元，限产1天的损失大约800万元，停产后1天的损失约1 000万元。本次事故给公司带来重大损失。由此可见，超标排污事件曝光给双环科技带来的影响无疑是雪上加霜。但未见双环科技所在地方相关政府主管部门有任何措施制止、惩罚公司行为①。应城环保局一负责人接受记者采访时称：宜化双环是国家重点监控排放企业，当被问及是否有接受到居民或员工投诉时，认为因宜化双环是国家监控企业，当地环保局没有办法监管，显然是推托说辞。
2.双环科技环境成本管控状况
双环科技虽然在近几年的财务报告中均做出过：注重环境保护，降低污水排放量和浓度等环境信息披露和承诺。尤其是2012年度报告重大风险还提示过：企业面临较大安全环保风险，有可能严重影响公司正常生产经营。双环科技属原国家环保总局规定的“必须”披露环境信息之列的化工企业，但经观测，未见实质性的内容，因此让人质疑，仅是应付国家主管部门的规定。
通过观测统计，双环科技在环境成本费用方面的投入见表1，几乎都是国家环保主管部门规定征收的相关费用，公司未有其他措施改善环境。
从以上费用项目构成可以看出，2013年的各项费用与往年相差不多，其中安全环保费虽有较大增加，与2013年9月超标排污事件曝光后的整改有一定的关系，但是比2012年也仅增加5 868 325.97 元，但绿化费大幅下降。且2013年9月双环科技发生严重超标排污事件，但从披露的罚款支出看2013年仅为151 036.00元，比2012年的389 742.01元少238 706.01 元，却还得到了13 900 000.00元的节能减排奖励，实在让人不得不怀疑是地方政府对它的“父爱主义”。
四、双环科技环境成本管控失效的原因分析
（一）地方政府利益驱动的“默许”政治背景
中央政府及相关主管部门对待曝光严重事件通过停产检修等强制手段履行职责，但这显然是效率最低的事后补救性管控。要想最有效率的事前和事中管控，必须在地方政府的积极履职下督促国有企业采取有效管控措施，方能事半功倍。地方政府从地方财政收入等利益出发，对待地方国有企业的违规事件多采取“默许”的放松型管控策略。双环科技公司注册地和办公地均在湖北应城市，其本地控股公司有湖北宜化投资开发有限公司，湖北宜化■亭置业有限公司注册地在湖北宜化，宜昌宜景房地产开发有限公司注册地在湖北武汉。
双环科技得到了湖北及子公司所在地方政府部门的环境改造方面的各项专项补助（见表2），力度大且逐年上升，名目逐年增加。
大型企业的盈利和扩张对于地方政府财政税收有着重大影响，公司为地方财政税收及就业等方面的突出贡献是其重要原因。双环科技近年来的税收贡献如表3。
表3体现了地方国有企业对当地财政所做的巨大税收贡献，但表2体现了地方政府对地方国有企业也“不薄”，施以“重惠”，体现了地方国有企业和地方政府间互惠互利的合作关系。
（二）政府行为的环境成本外部性
根据环保部环境与经济政策研究中心课题组研究显示，我国近几年有77家上市公司发生了113起环境污染事故，但一半的上市公司并未就环境事故进行公告说明。上市公司敢于污染环境，根源还是违法成本太低，环境成本管控不力。虽然原国家环保总局2007年发布了《关于进一步规范重污染行业生产经营公司申请上市或再融资环境保护核查工作的通知》，但由于地方国有企业对地方政府财政税收的重大影响。当某些上市公司上市受阻时，当地政府则会促成公司的“曲线上市”。据统计2007年下半年呈报证监部门的10家被叫停企业，到了年底只剩下两家。企业环境绩效评估标准和相关政策的缺失，地方国有企业在地方政府协助下通过环保核查，上市后的后续监管不到位，以致严重环境污染事故屡屡发生。
（三）资本市场对环境信息的不作为和低效率
我国资本市场发育尚不成熟的条件下，上市公司的价值与股价的异化现象较为普遍。环保部政研中心的一项研究表明：环境因素没能成为我国上市公司和行业股价增长的重要影响因素，股价虽有波动，但市场很快就能消除这些负面影响。双环科技污染曝光期间的股价走势图再次印证了这一结论。双环科技污染事件2013年9月3日曝光，9月4日、5日停牌，公司股票换手率从9月3日的0.88%%激增到9月6日的2.67%，涨跌幅从9月3日的涨0.99%到9月6日跌4.16%。9月6日复牌，股价稍有下滑，很快恢复②。 五、研究启示
综上所述，笔者发现，中央政府和地方政府分权、证券监管法律缺陷、上市公司内部治理机制等问题，是导致双环科技环境成本管控失效的关键原因，因此提出如下启示，以供参考。
（一）中央政府提升环境成本管控效力
解决环境问题的最大障碍是有效的动力机制。在监管上市公司环境污染的过程中，中央政府的职责就是立好法规，严格执法。建议强化证券市场的环保准入制度，增强环保审查，取消“限期整改”等变通方式。此外，保荐人和保荐机构积极履行环保情况调查并出具意见，证监会应尽快出台上市公司环境绩效评估标准及指南等政策指导文件。朱滔（2012）认为ST作为监管政策发挥了积极作用。如果进一步修改上市公司交易规则，将环境因素纳入ST监管，公司就要重新权衡污染的代价了。为了鼓励企业环保行为，政府和公众也应给予鼓励和配合，如给予补贴和税收优惠，鼓励公众购买环保产品和服务等。
（二）地方政府转变环境成本管控观念
中国处于经济体转型期，政府主导还是经济发展的关键影响因素。分权改革中，地方政府既受到来自中央政府的财政激励和晋升激励，也带来了一些负面影响，助长了地方保护主义和环境的恶化。由于现阶段我国仍在经济转型和完善民主政治的改革进程中，从政府制度设计层面看，需要通过政府行政体制改革，建立起符合经济效率的环境保护保障体制，真正体现出中央和地方政府在权责利方面的匹配。同时，进行政府行政管理体制的改革，将环境质量纳入政府的政绩考核，使各级地方政府权利和义务相匹配，使分权下的管理更有效率，从而有利于环境成本的管控。
（三）国有企业建立环境成本管控战略
国有企业的“特殊身份”要求更应该兼具经济效益和社会责任，增强履行社会责任。建立公司的环境战略，逐步实施环境会计，将环境成本核算纳入会计核算，提升企业竞争能力。短期看，环境成本增加了企业成本，会削弱企业竞争力。但长期来，环境成本管控与企业维持和提升竞争力是一致的。基于公司利益相关者的长期利益出发，将环境成本管控纳入公司治理范围，建立一种长效组织机制，效力于为股东创造价值。积极配合国家环保总局规定的环境信息披露，参与国家推动的碳交易，通过资本市场的市场调控管控环境成本。
