关于审计收费影响因素的文献综述
一、前言
根据以往关于审计收费问题的研究发现，决定审计收费的因素有两个，分别是审计工时、风险溢价；而其他影响审计收费的因素，不论是从被审计单位角度、事务所角度研究，还是从审计行业环境角度研究，都是通过影响审计人员的工作时间及风险溢价，进而影响审计收费的。本文将汇总影响审计收费因素的相关文献，并说明各影响审计收费的原因。
Simunic（1980）最早运用多元线性回归模型对1997年美国上市公司的审计费用数据进行实证研究。此后，学者们关于审计收费影响因素的研究大多是在Simunic研究结果基础上进行探讨。综合相关研究发现，关于审计收费的文章众多，影响审计收费的因素粗略加总有二十多个，其中，各个因素的影响程度是不一样的。
二、从被审计单位角度分析
（一）客户规模。客户规模与审计收费正相关，并且对审计收费的影响最大。客户规模越大，其经济业务和会计事项越多，审计师需要工作的时间越长，因而其审计收费越高。研究中一般以上市公司总资产的对数来度量客户规模。
（二）经济业务复杂程度。经济业务复杂程度越高，需要审计人员工作时间越长，审计收费也越高。但是，对于上市公司业务复杂程度的度量指标并未得出统一意见，有的研究中采用子公司数目加以度量，结果与审计收费显著正相关；有的采用存货和应收账款占总资产的比例作为替代变量，但与审计收费的关系并不显著，且检验结果不一致。
（三）客户风险程度。客户风险越大，审计师所承担的审计风险就越高。当审计风险较高时，会计师事务所为承担较大的风险而收取较高的风险补偿溢价，或者为降低风险而发表非标审计意见或者退出审计业务。衡量上市公司风险主要从财务风险与法律风险两个角度分析，关于财务风险衡量指标已有大量研究，在此不再一一赘述。而对于法律风险，已有研究中有的学者选取诉讼仲裁和违规处分两个指标来进行度量，结果发现诉讼仲裁和违规处分次数与审计收费间成正比例关系。张俊瑞和刘慧进一步发现，未决诉讼中涉诉金额越高，上市公司的重大不确定事项越容易影响其持续经营能力，事务所承受较高的审计风险，审计收费越高。
（四）客户盈余管理程度。客户盈余管理程度越高，审计师审计失败的可能性也越高，审计风险溢价部分也会提高，最终审计收费增加。对上市公司盈余管理的度量变量有运用业绩的敏感区间、会计-税收差异、非经常性损益、应计模型估计值，而不论使用哪个变量研究公司盈余管理与审计收费的关系，都得出了统一的结论，即盈余管理与审计收费显著正相关。会计-税收差异中所包含的盈余管理或避税信息，影响了审计师的工作量和对公司风险的评估，增加必要的审计程序或者增加高水平审计人员的人数，最终必然导致审计费用增加。
需要引起注意的是，上市公司盈余管理程度是不可观测、不可验证的，盈余管理与盈余操纵并不是同一概念，对上市公司盈余管理程度度量的指标是否能够有效说明盈余管理情况，并没有学者做出绝对的保证，对上市公司盈余管理的研究本身就是一个热点问题。
三、从会计师事务所角度分析
（一）会计事务所规模。会计事务所规模越大，审计收费越高。事务所规模大、品牌声誉好，代表着事务所内部控制质量体系越健全、审计人员专业胜任能力越高、执业水平越好，事务所具有较好的独立性，最终客户能够得到较高的审计质量，因此审计费用也高。现有研究结果表明，审计市场上的会计师事务所存在品牌溢价效应，事务所规模、品牌声誉和市场占有率均会对我国上市公司的审计收费有正面影响作用。
（二）会计事务所是否变更。会计事务所变更会影响审计收费。被审计单位更换会计师事务所原因有两个，即自愿性变更和强制性变更。一般来说，会计师事务所变更之后，后任事务所的审计收费会低于连续审计下的审计收费，这本身就是会计师事务所的一种低价揽客行为。
（三）审计任期。审计任期对审计收费的影响。党文英和刘华以我国A股上市公司为样本，研究了审计任期与审计收费的关系。结果发现，审计任期与审计收费呈正相关，审计师首次接受委托时存在审计收费折扣现象，并且长期的审计收费水平显著高于中期的审计收费。该研究结果也符合事务所在承接新客户时低价揽客的行为，在后续服务期间，会逐步提高审计收费。
四、从审计行业背景分析
（一）审计市场集中度。审计市场集中度对审计收费影响研究。王雷、刘斌就中国省级审计市场集中度对审计收费和审计师独立性的影响进行实证检验，研究发现，中国审计市场集中度对审计收费的影响存在明显的区域异质性。与其他类似研究相比，该篇文章考虑分析了不同省份的审计市场集中度，使得文章可靠度更高。毫无疑问，我国东部地区市场经济较为发达，审计市场集中度高，不能与中西部地区同一而论。但文章中并未对审计收费区域性的原因做出解释。此外，在经济较为发达的东部地区，大规模事务所比较多，而高水平的审计收费是否受到这些大规模事务所的影响也值得进一步研究。
（二）政府干预。政府干预对审计收费的影响。政府可能会低效干预损害公司的价值，提高审计风险，导致审计费用增加；政府也可能“援助”公司，给予上市公司正式或者非正式的支持，进而降低审计风险，审计费用降低。曹琴和孙谦通过对新加坡（新加坡拥有大量的政府关联公司，这些公司被认为是高效的政府控制公司）审计收费决定因素的研究，发现在1985至1994年间，新加坡政府为政府关联公司提供了更多担保，公司享受审计收费折价服务；而在1995至2004年间，政府控制公司并没有享受审计收费折价。结果表明，政府“援助”仅是其为了支持私有化改革的暂时性帮助。而我国目前并没有学者专门对国企、私企的审计收费进行区分研究，也无法得知政府对国企是提供“援助”，还是低效干预。政府对企业的支持是为了更好地推广其经济政策，但政府干预对企业而言造成什么样的后果，还值得我们进一步深入研究。
（三）产品市场竞争程度。上市公司面临的产品市场竞争对审计收费的负向影响。邢立全和陈汉文研究发现，激烈的市场竞争会通过约束效应和信息效应促使管理层努力工作、降低公司的信息不对称程度，提高公司的外部治理环境。对于会计师事务所而言，外部治理提高了公司治理水平，有利于减少对含有重要错报财务报表发表不恰当审计意见的风险，因此会收取较低的审计费用。张路和岳衡阐述，产品市场竞争能够缓解管理层和股东之间的代理问题，减轻盈余管理，降低审计风险，因此审计师只需投人较少的审计工作就可以在同一保证水平上对被审计单位财务报表的可信性做出认定，最终审计收费偏低。
五、结束语
国内外关于审计收费影响因素的研究已经有很多，因此，在以后的研究中，完全没有必要就影响审计收费因素做单独分析，而是应该结合具体的环境变化、政策变化等结合，分析在特定背景下审计是如何定价收费的，从而为审计相关准则的制定、审计独立性的考察提供思路，为我国有关审计收费信息披露的发展提供方向。
（作者单位：河北经贸大学会计学院）
